Dziennik Gazeta Prawna
1. Szybsze przedawnienie. Mniej mitręgi ze schematami. Znamy założenia reformy podatkowej
Agnieszka Pokojska, Mariusz Szulc | wczoraj, 18:30
Poznaliśmy szczegóły zmian, które kilkanaście dni temu zapowiedział minister finansów. Zaskoczenia nie ma. Skorzystają podatnicy, ale najwięcej ich doradcy, adwokaci i radcowie prawni. Zmiany mają dotyczyć głównie przedawnienia zobowiązań podatkowych i raportowania schematów podatkowych.
Na razie to tylko założenia, sam projekt jest dopiero przygotowywany w Ministerstwie Finansów. Rząd ma go przyjąć w drugim kwartale tego roku. O pracach nad nim informowaliśmy już wcześniej, m.in. w artykułach „Koniec z raportowaniem MDR na wszelki wypadek” (DGP 1/2025) i „Zmiany w podatkach nie będą przełomowe” (DGP 29/2025).
Z hipoteką lub zastawem, czyli uchylanie przepisu niezgodnego z konstytucją
W opublikowanym właśnie rządowym wykazie napisano, że „zrewidowana” zostanie instytucja przedawnienia, w tym w zakresie nieprzedawniania się zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką lub zastawem skarbowym. Co to oznacza?
Chodzi o art. 70 par. 8 ordynacji podatkowej. Dziś powoduje on, że nie przedawniają się zobowiązania zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, z tym że po upływie ustawowego terminu przedawnienia mogą być one egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.
Uchylenie tego przepisu zapowiadane jest od lat. Rok temu uczynił to również wiceminister finansów Jarosław Neneman w odpowiedzi na wystąpienie rzecznika praw obywatelskich.
Co więcej, było to nawet przewidziane w połowie 2023 r., gdy opublikowano projekt nowelizacji ordynacji podatkowej. Potem już jednak nad nim nie pracowano.
Przepis musi być uchylony i wszyscy zdają sobie z tego sprawę, bo niemal identycznie brzmiący odpowiednik (art. 70 par. 6) został już dwanaście lat temu (w 2013 r.) zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt SK 40/12). Trybunał odniósł się wtedy również do obecnego art. 70 par. 8. Stwierdził, że budzi on identyczne wątpliwości.
Lata mijały, a przepis jest wciąż w ordynacji podatkowej.
Nie wiadomo, w jakim konkretnie kierunku pójdzie rząd. Czy tylko uchyli art. 70 par. 8 ordynacji, czy w zamian pojawi się inne rozwiązanie.
– Pełna ocena będzie możliwa dopiero po opublikowaniu konkretnego projektu – mówi Michał Goj, doradca podatkowy, partner w zespole postępowań podatkowych i sądowych EY (patrz komentarz w ramce).
Przy podejrzeniu przestępstwa – kontrowersyjny przepis do modyfikacji
Wiele natomiast wskazuje na to, że nie dojdzie wyłącznie do skreślenia innego kontrowersyjnego przepisu ordynacji – art. 70 par. 6 pkt 1. Przypomnijmy, że powoduje on zawieszenie biegu terminu przedawnienia podatku, gdy tylko zostanie wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.
Z rządowego wykazu wynika, że przepis zostanie „zmodyfikowany”. Jest to zgodne z tym, co mówił kilkanaście dni temu minister finansów Andrzej Domański, przedstawiając założenia reformy podatkowej. Z jego słów wynikało, że:
– zasadniczo postępowania prowadzone w związku z podejrzeniem popełnienia wykroczenia lub przestępstwa skarbowego nie będą wpływać na termin przedawnienia podatku (termin przedawnienia będzie biegł dalej), ale
– zostaną wprowadzone wyjątki od tej zasady; będą one dotyczyć najpoważniejszych przestępstw.
Całkowitego uchylenia tego przepisu chcą natomiast podatnicy. Od lat zarzucają skarbówce instrumentalne wykorzystywanie dzisiejszego przepisu – tylko w celu niedopuszczenia do przedawnienia podatku.
Sugestia skreślenia tego przepisu pojawiła się też w propozycjach zespołu ds. deregulacji pod kierunkiem Rafała Brzoski. Pisaliśmy o tym w artykule „Nowe pomysły na uproszczenie podatków już ogłoszone” (DGP nr 33/2025).
MF o schematach podatkowych
Duże zmiany szykują się w raportowaniu schematów podatkowych (z ang. mandatory disclosure rules – MDR), choć one również nie zaskakują. Już w grudniu 2024 r. wiceminister finansów Jarosław Neneman zapowiedział w rozmowie z PAP plan ograniczenia o ponad 70 proc. obowiązku raportowania krajowych MDR. Na początku lutego powtórzył to minister Domański.
Przypomnijmy, że Polska samodzielnie rozszerzyła obowiązek raportowania. W UE dotyczy on tylko schematów transgranicznych, u nas – także krajowych.
Szef KAS nie będzie już nadawał NSP (numeru schematu podatkowego), gdy przekazana mu informacja MDR zawiera już NSP w związku ze złożeniem takiego raportu przez inny podmiot.
Tajemnica zawodowa – zmiany ważne dla promotorów
Ale największe zmiany w zakresie MDR mają dotyczyć tzw. promotorów, czyli osób, których chroni tajemnica zawodowa (np. doradców podatkowych, adwokatów, radców prawnych). Ministerstwo Finansów przywołuje w tym kontekście wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 8 grudnia 2022 r. (sygn. C-694/20) oraz unijną dyrektywę 2023/2226 z 17 października 2023 r.
Dyrektywa znana też jako dyrektywa DAC8 powinna zostać wdrożona do polskiego prawa do końca 2025 r. Zmieniła ona m.in. art. 8ab tzw. dyrektywy 2018/822 (DAC6) wprowadzającej przepisy o raportowaniu transgranicznych MDR. Znowelizowany przepis pozwala każdemu państwu członkowskiemu „przyjąć niezbędne środki w celu zapewnienia pośrednikom prawa do zwolnienia z obowiązku przekazywania informacji dotyczących podlegających zgłoszeniu uzgodnień transgranicznych, jeżeli taki obowiązek zgłoszenia stanowiłby naruszenie prawniczej tajemnicy zawodowej na mocy prawa krajowego tego państwa członkowskiego”.
W związku z tym każde państwo UE będzie mogło przyjąć u siebie „niezbędne środki w celu zobowiązania każdego z pośredników, który otrzymał zwolnienie, do bezzwłocznego powiadomienia swojego klienta, jeżeli ten klient jest pośrednikiem, lub, w przypadku braku takiego pośrednika, jeżeli ten klient jest właściwym podatnikiem, o ciążących na kliencie obowiązkach zgłoszenia”.
W praktyce oznacza to, że projektowana właśnie nowelizacja ordynacji podatkowej:
– zwolni radców prawnych, adwokatów, doradców podatkowych i rzeczników patentowych z obowiązku raportowania MDR, jeśli naruszałby on przysługującą im tajemnicę zawodową, a zarazem
– zobowiąże ich do powiadamiania klienta, że to on powinien złożyć informację MDR szefowi Krajowej Administracji Skarbowej.
Przypomnijmy, że w podobnej sprawie – naruszania tajemnicy zawodowej doradców podatkowych – wypowiedział się 23 lipca 2024 r. również Trybunał Konstytucyjny (sygn. K 13/20). Uznał dzisiejszy obowiązek za sprzeczny z ustawą zasadniczą, ale wyrok nie został opublikowany w Dzienniku Ustaw.
Podobne wnioski, ale w odniesieniu do adwokatów i radców prawnych (nie doradców podatkowych), płyną także z wyroku TSUE z 29 lipca 2024 r. (sygn. C-623/22).
Bez MDR-2 i MDR-3
Z tym wiąże się kolejna projektowana zmiana – zniesienie obowiązku składania MDR-2. Dziś takie raporty składają promotorzy w sytuacji, gdy korzystający (klient) nie zwolnił ich z tajemnicy zawodowej. Ten sam obowiązek mają wspomagający (np. księgowi), gdy nabiorą wątpliwości, czy nie mają czasem do czynienia ze schematem podatkowym.
Natomiast raporty innego rodzaju (MDR-3) mają być składane tylko raz w roku i będzie je mógł podpisywać pełnomocnik. Obecnie, zgodnie z art. 86j par. 1 ordynacji, MDR-3 składają korzystający (czyli podatnicy) jeżeli:
– w danym okresie rozliczeniowym dokonywali jakichkolwiek czynności, które są elementem schematu podatkowego lub
– uzyskiwali wynikającą ze schematu podatkowego korzyść podatkową.
Niższe grzywny
Obniżona ma być górna granica grzywny za niezłożenie lub nieterminowe złożenie MDR szefowi KAS – z 720 do 240 stawek dziennych.
Kary te, choć wynikają z art. 80f kodeksu karnego skarbowego, i tak przez długi czas były głównie „straszakiem”. Pisywaliśmy o tym w artykule „Kary za brak MDR i strategii można policzyć na palcach jednej ręki” (DGP 210/2024). Informowaliśmy, że od 1 stycznia 2023 r. do 30 sierpnia 2024 r. nałożono zaledwie dwie grzywny za nieprzepisowe raportowanie na łączną kwotę 1,3 tys. zł.
Niewykluczone, że od tamtego czasu coś się zmieniło, bo w 2024 r. KAS wszczęła przynajmniej kilkanaście nowych postępowań w tym zakresie i to w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego. Wciąż jednak trudno mówić o masowym nakładaniu kar, a ich obecny górny limit (w 2025 r. 720 stawek dziennych to prawie 45 mln zł) okazał się mocno zawyżony.
MF z nowym uprawnieniem
Z rządowego wykazu wynika też, że minister finansów dostanie nowe uprawnienie – będzie mógł występować do Naczelnego Sądu Administracyjnego o podjęcie uchwały abstrakcyjnej. To prawdopodobnie będzie wymagałoby zmiany w prawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.).
Dzięki temu podatnicy mogliby liczyć na bardziej jednolite stosowanie przepisów podatkowych.
W podobnym kierunku szła zmiana, o jakiej mówił w wywiadzie dla DGP prof. Jacek Chlebny, prezes NSA (zob. „Proponujemy uchwały pilotażowe, wyższe opłaty sądowe i więcej posiedzeń niejawnych”, DGP nr 79/2024). Zapowiadał wprowadzenie tzw. uchwał pilotażowych, na wniosek wojewódzkiego sądu administracyjnego. Uchwała wyznaczałaby kierunek wykładni i przez to ujednoliciła linię orzeczniczą we wszystkich sądach wojewódzkich, a przez to też również organów podatkowych.
Podstawa prawna
Etap legislacyjny
Projekt nowelizacji ordynacji podatkowej oraz niektórych innych ustaw – wpisany do wykazu prac legislacyjnych i programowych rządu
Kluczowe jest to, co będzie w zamian
Michał Goj, doradca podatkowy, partner w zespole postępowań podatkowych i sądowych EY:
Obowiązujące obecnie wyłączenie przedawnienia wobec zobowiązań zabezpieczonych hipoteką lub zastawem skarbowym powoduje oczywistą nierówność w traktowaniu podatników. Dlatego sam pomysł uchylenia art. 70 par. 8 ordynacji podatkowej nie wydaje się kontrowersyjny. Kluczowe będzie natomiast to, czy i jakie regulacje zostaną wprowadzone w miejsce dzisiejszej regulacji. Dlatego pełna ocena będzie możliwa dopiero po opublikowaniu konkretnego projektu.
Naturalne może się też wydawać wprowadzenie możliwości występowania przez ministra finansów do NSA o wydanie uchwały abstrakcyjnej. Wszak minister ma zapewniać jednolitość stosowania prawa przez organy podatkowe. Dziś nie jest to łatwe w sytuacji, gdy rozbieżne jest orzecznictwo sądów administracyjnych. Nie jestem jednak przekonany, czy planowane rozwiązanie to najwłaściwsza droga do rozwiązania problemu. Uchwały abstrakcyjne są oderwane od konkretnych spraw, w związku z tym przy rozstrzyganiu wątpliwości NSA może nie wziąć pod uwagę wszystkie argumenty podatników. Bo to rolą pełnomocnika jest ich zgłaszanie, ale w konkretnych sprawach. Tu prawdopodobnie takiej możliwości nie będzie.
Oczywiście NSA za każdym razem bada dopuszczalność wydania uchwały, w tym również to, czy dane zagadnienie da się ocenić bez odniesienia do konkretnej sytuacji podatnika. Ale z doświadczenia wiem, że w sprawach szczególnie trudnych lepiej formułować wnioski na podstawie konkretnego stanu faktycznego. Czasem muszą one dojrzeć do rozpoznania na podstawie konkretnych spraw.
Dobry kierunek, ale diabeł tkwi w szczegółach
Konrad Kurpiewski, radca prawny, doradca podatkowy, ekspert ds. MDR i polityki podatkowej w PwC Polska:
Poznaliśmy na razie zarys proponowanych rozwiązań, a diabeł potrafi tkwić w szczegółach, dlatego warto poczekać na sam projekt. Bazując na samych informacjach z rządowego wykazu, należy zwrócić szczególną uwagę na szykowane zmiany w zakresie tajemnicy zawodowej. Ich kierunek należy ocenić pozytywnie, ponieważ wszystkie zawody zaufania publicznego mają ustawowy obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej i trudno byłoby znaleźć przekonujące argumenty za różnicowaniem ich sytuacji. Byłaby to istotna zmiana szczególnie w odniesieniu do raportowania transakcji, w które jest zaangażowanych wiele podmiotów oraz liczni doradcy podatkowi.
Uwagę przykuwa też propozycja upoważnienia ministra finansów do „wydawania rozporządzeń zwalniających m.in. przedmiotowo transakcje z obowiązku zgłaszania uzgodnień krajowych”. Może to pozwolić na ograniczenie obowiązku raportowania uzgodnień, które w sposób oczywisty nie spełniają definicji schematu podatkowego, choć zapewne minister będzie musiał korzystać z tego uprawnienia z dużą ostrożnością, chociażby z uwagi na obowiązki nałożone unijną dyrektywą i potrzebę zbliżonego traktowania analogicznych sytuacji krajowych i zagranicznych.
Pozytywnie oceniam pomysł na uchylenie obowiązku raportowania MDR-2 przez promotorów i wspomagających. Obecnie zasady składania takich informacji są oderwane konstrukcyjnie od konkretnych informacji o danym stanie faktycznym.
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/9741295,szybsze-przedawnienie-mniej-mitregi-ze-schematami-znamy-zalozenia-re.html
2. Wypłata opodatkowanego już zysku jest bez PIT
Joanna Marciniak, Katarzyna Jędrzejewska | wczoraj, 06:00
Kolejny sąd orzekł: zysk osiągnięty przez przedsiębiorcę w trakcie prowadzenia przez niego samodzielnie działalności gospodarczej nie jest po raz drugi opodatkowany, gdy zostanie wypłacony przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia tej jednoosobowej działalności.
W tej kwestii jest już ugruntowana linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego, czego przykładem są wyroki z: 25 września 2024 r. (sygn. akt II FSK 743/24), 28 czerwca 2024 r. (sygn. akt II FSK 1308/21), 14 marca 2024 r. (II FSK 808/21), 12 października 2023 r. (II FSK 327/21), 30 sierpnia 2023 r. (II FSK 252/21), 29 czerwca 2023 r. (II FSK 51/21), 20 września 2017 r. (II FSK 2089/15).
Tak samo orzekły sądy I instancji w nieprawomocnych na razie wyrokach z: 16 stycznia 2025 r. (sygn. akt I SA/Ke 505/24), 26 września 2023 r. (I SA/Gd 675/23), w Poznaniu z 8 lutego 2023 r. (I SA/Po 744/22), w Bydgoszczy z 13 grudnia 2022 r. (I SA/Bd 526/22),
Mimo to dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie daje za wygraną, o czym pisaliśmy w artykule „Wypłata „starych” zysków. Przegrane w sądach nie odstraszają fiskusa” (DGP nr 24/2025).
Samodzielny biznes
Wskazaliśmy, że wykładnia skarbówki prowadzi do dwukrotnego opodatkowania:
– raz przed przekształceniem, jako dochód z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 ustawy o PIT), a więc na bieżąco w trakcie roku podatkowego, i
– drugi raz po przekształceniu jako przychód kapitałowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (czyli spółki z o.o.), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.
Potwierdzeniem tego jest np. interpretacja z 3 października 2024 r. (0113-KDIPT2-3.4011.497.2024.2.JŚ).
Ze spółki w spółkę
Ten sam pogląd dyrektor KIS prezentuje w sprawach dotyczących przekształcenia spółki osobowej (transparentnej podatkowo, np. jawnej) w spółkę kapitałową (z o.o.). W tym wypadku również wspólnik musi, zdaniem fiskusa, dwukrotnie zapłacić podatek od wypracowanego zysku:
– raz przed przekształceniem, od dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku spółki (art. 8 ust. 1 ustawy o PIT), a więc na bieżąco w trakcie roku podatkowego, i
– drugi raz po przekształceniu jako przychód kapitałowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (czyli spółki z o.o.), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.
Przykładem jest interpretacja z 24 stycznia 2025 r. (0113-KDIPT2-3.4011.667.2024.2.MS).
Obniżenie kapitału w spółce – tłumaczenie dyrektora KIS
Dyrektor KIS to argumentuje, że niepodzielony zysk z lat ubiegłych został po przekształceniu ujęty w bilansie spółki kapitałowej (z o.o.) jako „Zysk z lat ubiegłych” więc po stronie pasywów w jej kapitale własnym. Zatem wypłata środków na podstawie uchwały podjętej przez wspólników spółki kapitałowej będzie skutkować obniżeniem wysokości części A bilansu (Kapitał własny). Wskutek tej wypłaty wspólnicy uzyskują przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT – twierdzi fiskus.
Jego zdaniem nie ma znaczenia to, że spółka z o.o. nie wypracowała tego zysku i że już raz został od niego zapłacony PIT – czy to przez przedsiębiorcę prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą, czy to przez wspólników spółki osobowej.
Kolejna przegrana
Potwierdzeniem, że dyrektor KIS się myli, jest najnowszy wyrok NSA, poprzedzony orzeczeniem WSA w Lublinie (I SA/Lu 639/21). Oba sądy orzekły, że chociaż wypracowany przez przedsiębiorcę zysk stał się majątkiem spółki z o.o. (w następstwie przekształcenia), to jego wypłata nie jest przychodem z udziału w zysku tej spółki. Jego wypłata, skutkująca równoczesnym obniżeniem kapitału zapasowego, nie przybierze w tym wypadku żadnej z form przewidzianych w art. 25 ust. 4 ustawy o PIT – orzekł WSA.
Stanowisko to podzielił sąd kasacyjny.
– Zysk, który bezspornie w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej podatnika w spółkę z o.o. stał się częścią kapitałów własnych nowego podmiotu, nie może równocześnie stanowić dla podatnika (który stał się wspólnikiem) przychodem z tytułu udziału w zysku tej spółki, w formie przewidzianej przez art. 25 ust. 4 ustawy PIT – uzasadnił wyrok sędzia Jerzy Płusa.
Wyrok NSA z 7 lutego 2025 r., sygn. akt II FSK 612/22
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/9740609,wyplata-opodatkowanego-juz-zysku-jest-bez-pit.html
3. Wcześniejsze badania lekarskie i refundacja kosztu okularów też są bez PIT
Mariusz Szulc | 17 lutego 2025, 18:00
Nawet jeżeli pracownik podda się badaniom lekarskim jeszcze przed upływem terminu ważności poprzednich, to pracownik nie ma przychodu z tego powodu, że pracodawca mu je sfinansuje – wyjaśnił dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.
Co więcej, jeżeli lekarz w trakcie takiego przedterminowego badania zaleci zakup okularów korekcyjnych lub soczewek kontaktowych do pracy przy komputerze, to refundacja takiego wydatku, którą pracownik dostanie od pracodawcy, będzie zwolniona z PIT – wynika z tej samej interpretacji indywidualnej.
Zarządzenie urzędu
Spytał o to urząd miasta, który na podstawie przepisów wewnętrznych zapewnia okulary korekcyjne swoim pracownikom zatrudnionym przy komputerach. W zarządzeniu zapisano, że jeżeli koszty badań lekarskich związanych z pogorszeniem wzroku zostaną przeprowadzone na wniosek pracownika jeszcze w trakcie ważności badań okresowych, to ich refundacja jest opodatkowana PIT. Tak samo opodatkowana jest refundacja kosztów zakupu okularów korekcyjnych.
Urząd uważał, że w tym wypadku nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT. Przepis ten zwalnia z podatku świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za nie, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub wydanych na ich podstawie przepisów wykonawczych.
Te odrębne przepisy to rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej z 1 grudnia 1998 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 58). Zgodnie z par. 8 ust. 2 tego rozporządzenia pracodawca musi zapewnić pracownikom okulary lub szkła kontaktowe korygujące wzrok, zgodne z zaleceniem lekarza, jeżeli potrzebę ich stosowania podczas pracy przy obsłudze monitora ekranowego wskażą „wyniki badań okulistycznych przeprowadzonych w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej”.
Które badania są profilaktyczne
Urząd miasta zwrócił uwagę na to, że badaniami profilaktycznymi są wyłącznie badania:
– wstępne,
– okresowe oraz
– kontrolne przeprowadzane po zwolnieniu lekarskim trwającym dłużej niż 30 dni.
Wskazał, że wynika to z art. 229 kodeksu pracy, a także z par. 1 ust. 1 i par. 4 rozporządzenia ministra zdrowia i opieki społecznej z 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w kodeksie pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 607).
Urząd uznał więc, że nie są profilaktycznymi dodatkowe badania przeprowadzane na wniosek pracownika. W związku z tym doszedł do wniosku, że refundacja tych badań, oraz zaleconych w ich trakcie przez lekarza okularów lub szkieł kontaktowych, jest opodatkowana.
Pracownik nie zapłaci PIT
Nie zgodził się z tym dyrektor KIS. Stwierdził, że koszt wcześniejszych badań lekarskich w ogóle nie jest przychodem pracownika, a refundacja zaleconego przez lekarza zakupu okularów korekcyjnych lub soczewek kontaktowych do pracy przy ekranie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT.
Tego wymaga prawo pracy
Dyrektor KIS przywołał tu art. 207 par. 1 i 2 kodeksu pracy. Wynika z nich, że pracodawca ponosi odpowiedzialność za stan bezpieczeństwa i higieny pracy w zakładzie pracy i ma obowiązek m.in. „dostosowywać środki podejmowane w celu doskonalenia istniejącego poziomu ochrony zdrowia i życia pracowników, biorąc pod uwagę zmieniające się warunki wykonywania pracy”.
Koszty działań podejmowanych przez pracodawcę w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy w żaden sposób nie mogą obciążać pracowników – wynika z art. 207 par. 2[1] k.p.
Fiskus zwrócił też uwagę na brak we wspomnianym rozporządzeniu ministra zdrowia przepisów ograniczających prawo pracodawcy do skierowania podwładnego na badania lekarskie, gdy ważne są jeszcze uprzednio wydane zaświadczenia lekarskie. Przeciwnie, jest to wręcz obowiązek pracodawcy związany z koniecznością zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy – podkreślił dyrektor KIS.
Przypomniał też wyrok Sądu Najwyższego z 18 grudnia 2002 r. (sygn. akt I PK 44/02), z którego wynika, że orzeczenie lekarskie staje się nieaktualne, jeżeli wystąpią zdarzenia wskazujące na zmianę stanu zdrowia pracownika.
Zdaniem dyrektora KIS takim zdarzeniem jest niewątpliwie pogorszenie wzroku pracownika. Uzasadnia ono konieczność wcześniejszego przeprowadzenia badania lekarskiego.
Jeżeli badanie potwierdzi, że podwładny musi mieć okulary korekcyjne lub soczewki kontaktowe do pracy przy komputerze, to pracodawca ma obowiązek je zapewnić, a refundacja kosztów z tym związanych jest wolna od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT – podsumował fiskus.
Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 5 lutego 2025 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.935.2024.2.DJ
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/9740615,wczesniejsze-badania-lekarskie-i-refundacja-kosztu-okularow-tez-sa-bez.html
4. PIT. Menedżerowie nie odliczają wyższych kosztów dojazdu
Agnieszka Pokojska | 17 lutego 2025, 06:00
W rocznym PIT menedżerowie nie mogą odliczyć od swoich przychodów kosztów imiennych biletów okresowych – potwierdziła Krajowa Informacja Skarbowa w odpowiedzi mailowej na pytanie doradcy podatkowego.
Osoby fizyczne mogą odliczyć od swoich przychodów wydatki na dojazdy, które faktycznie są wyższe niż zryczałtowane koszty uzyskania przychodów w miesięcznej wysokości 250 zł lub 300 zł (przewidziane dla osób zatrudnionych poza miejscowością, w której mieszkają).
Możliwość taką daje art. 22 ust. 11 ustawy o PIT. Jednym z warunków jest posiadanie imiennego biletu okresowego autobusowego, kolejowego (fiskus nie honoruje biletów jednorazowych). Faktycznie poniesione koszty można uwzględnić w rocznym PIT.
Ma to jednak zastosowanie wyłącznie do rozliczenia przychodów ze: stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej.
Kto wykluczony
Nie dotyczy to natomiast menedżerów, którzy uzyskują przychody na podstawie art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o PIT, czyli przychody:
– otrzymywane przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,
– uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
– Pozbawienie menedżerów prawa do odliczenia kosztów biletów było zamierzone – zauważa Małgorzata Samborska, doradca podatkowy i partner w Grant Thornton.
Menedżerowie mogą jedynie odliczyć koszty uzyskania przychodów z tytułu kontraktu (umowy o zarządzanie) w wysokości 250 zł miesięcznie. Maksymalnie jest to 4500 zł rocznie i to nawet, jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody (wymienione w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o PIT) uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych. Wynika to wprost z art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o PIT.
Skąd wątpliwości
– Przepisy dotyczące biletów wielokrotnie się zmieniały – wyjaśnia Małgorzata Samborska. Przypomina, że przed laty w art. 22 ustawy o PIT był ust. 11a (obecnie już uchylony). Wynikało z niego wprost, że przepis o odliczaniu kosztów imiennych biletów okresowych (art. 22 ust. 11) nie ma zastosowania do kosztów uzyskania przychodów ze źródeł określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9, a więc m.in. do przychodów z kontraktów menedżerskich. Ust.11a został jednak uchylony z dniem 1 stycznia 2009 r.
Wcześniej, w sporządzonych na zlecenie Sejmu opiniach (np. z 18 kwietnia 2002 r. druk sejmowy nr 415) wskazywano, że dotychczasowy art. 22 ust. 11a dyskryminował podatników, których przychody są wymienione w art. 13 pkt 5, 7 i 9 (w tym menedżerów) w stosunku do pracowników. – Można więc było sądzić, że uchylenie ust. 11a w art. 22 ustawy o PIT pozwoli dowodzić, że menedżerowie, tak jak pracownicy, mogą odliczyć koszty imiennych biletów okresowych – podkreśla ekspertka.
Taki wniosek można było jednak wysnuć z sejmowych opinii. W uzasadnieniu do projektu nowelizacji napisano jednak co innego – że ustawodawca nieprzypadkowo pozbawił prawa do tego odliczenia menedżerów.– Ciężko byłoby więc poważyć stanowisko fiskusa – uważa Małgorzata Samborska.
Pełną odpowiedź Krajowej Informacji Skarbowej cytujemy w ramce.
Odpowiedź mailowa KIS
Koszty uzyskania przychodów z tytułu kontraktu menedżerskiego wynoszą 250 zł miesięcznie, a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2 ustawy PIT (nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy). Zastosowanie kosztów w wysokości imiennych biletów okresowych ma zastosowanie wyłącznie do świadczeń z umowy o pracę, stosunku służbowego, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej. Nie ma zastosowania w przypadku kontraktów menedżerskich.
Podstawa prawna: art. 13 pkt 7, art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o PIT
https://podatki.gazetaprawna.pl/rozlicz-pit-2022/artykuly/9739044,pit-menedzerowie-nie-odliczaja-wyzszych-kosztow-dojazdu.html
5. Fundacja rodzinna nie pomoże w optymalizacji podatkowej. Nie każde wystąpienie do KAS o opinię zabezpieczającą zakończy się dla podatnika sukcesem
Mariusz Szulc | 17 lutego 2025, 06:00
Szef Krajowej Administracji Skarbowej trzykrotnie odmówił ostatnio wydania opinii zabezpieczającej przed klauzulą przeciw unikaniu opodatkowania w sprawach dotyczących fundacji rodzinnej.
Eksperci uspokajają, że fundacje rodzinne nadal są i będą bezpieczne podatkowo, pod warunkiem że przedsiębiorcy nie będą ich wykorzystywać do fiskalnej optymalizacji, a jedynie w celu zapewnienia sprawnej sukcesji rodzinnego majątku. W najnowszych sprawach nie było to tak oczywiste.
Jaka korzyść ze sprzedaży majątku za pośrednictwem fundacji rodzinnej
Wszystkie trzy sytuacje, do których odniósł się szef KAS, były podobne. Majątek należący do przedsiębiorców miał zostać wniesiony do fundacji rodzinnej, a ta następnie miała go sprzedać i uzyskany dochód wypłacić swoim beneficjentom. Teoretycznie jest to możliwe, a w praktyce oznaczałoby dużą oszczędność podatkową.
Gdyby przedsiębiorca sprzedał majątek, musiałby zapłacić PIT według 19-proc. stawki liniowej lub 32-proc. stawki przewidzianej w skali podatkowej (gdy dochód przedsiębiorcy przekroczy w skali roku 120 tys. zł). Do tego często dochodzi jeszcze 4-proc. danina solidarnościowa, należna po przekroczeniu 1 mln zł dochodu rocznie, bo w przypadku fundacji rodzinnych mamy do czynienia raczej z osobami majętnymi.
Jeżeli natomiast sprzedaż majątku następuje za pośrednictwem fundacji rodzinnej, to co do zasady fundacja płaci tylko 15-proc. CIT, i to w momencie wypłaty dochodu swoim beneficjentom.
Natomiast sami beneficjenci w ogóle nie płacą podatku dochodowego, jeżeli w grę wchodzi zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT.
Oszczędność podatkowa jest więc pokaźna, a na dodatek podatek (15-proc. CIT) zostanie zapłacony później, bo dopiero w momencie wypłaty.
Dlaczego siskus odmawił wydania opinii zabezpieczającej
Nie do takich celów powinny być jednak wykorzystywane fundacje – uważa szef KAS, i dlatego w grudniu 2024 r. trzykrotnie odmówił wydania opinii zabezpieczającej przed zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Uczynił to 16, 18 i 19 grudnia ub.r., a odmowy opublikowano na początku lutego br.
Jedną z nich opisaliśmy w artykule „Fundacja ma być rodzinna, a nie optymalizacyjna” (DGP nr 25/2025). Szef KAS – przypomnijmy – uznał za optymalizację podatkową działania polegające na wniesieniu do fundacji rodzinnej udziałów w spółce kapitałowej z zamiarem sprzedania ich przez fundację już po dwóch miesiącach.
Przez półtora roku udziałowcy spółki rozważali inny scenariusz – bezpośrednią sprzedaż udziałów, ale ostatecznie zdecydowali się zrobić to za pośrednictwem fundacji rodzinnej.
Szef KAS uznał, że taki sposób działania będzie sztuczny (nie po to powołuje się fundację rodzinną), sprzeczny z celem przepisów podatkowych, a uzyskanie korzyści podatkowej będzie jednym z głównych celów wnioskodawców (sygn. DKP1.8082.7.2023).
Z tego samego powodu odmówił wydania dwóch innych opinii zabezpieczających (DKP1.8082.3.2024 oraz DKP1.8082.4.2024). Stan faktyczny był bardzo podobny. Fundatorzy chcieli wnieść posiadane udziały oraz prawa i obowiązki w spółkach (m.in. komandytowej) do fundacji rodzinnej. Ta miała je następnie sprzedać, a dochód z tego tytułu wypłacać swoim beneficjentom.
„Można przyjąć, że dokonanie transakcji w taki sposób było działaniem intencjonalnym i z góry zaplanowanym – utworzenie fundacji rodzinnej było ściśle skorelowane z chęcią dokonania transakcji zbycia praw udziałowych” – stwierdził szef KAS.
Znów uznał takie działania za sztuczne, sprzeczne z celem przepisów podatkowych i motywowane głównie korzyścią podatkową. Innymi słowy chodziło o optymalizację podatkową, a nie o optymalne zabezpieczenie sukcesji rodzinnego majątku – podsumował szef KAS.
– Najnowsze odmowne decyzje szefa KAS powinny być przestrogą przed wykorzystaniem instytucji fundacji rodzinnej jako instrumentu transakcyjnego, którego rola ograniczy się do bycia swoistym pośrednikiem w danej transakcji, oderwanego od ustawowych celów jej istnienia – komentuje Dominika Chmura, doradca podatkowy i adwokat w BTTP.
To nie wyjątek. Próby optymalizacji i zapowiedź zaostrzenia przepisów
Szef KAS stwierdzał takie próby optymalizacji już wcześniej, o czym poinformował 29 października 2024 r. wiceminister finansów Jarosław Neneman w odpowiedzi na poselską interpelację nr 5254. Przekazał, że szef KAS samodzielnie wykrył trzy przypadki potencjalnej optymalizacji, a w jednym rozpoczął już nawet postępowanie zmierzające do zastosowania klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. Niedozwolona korzyść podatkowa w tej sprawie mogła wynieść miliardy złotych – podkreślił wiceminister.
Podobne przypadki szef KAS wykrywa też, gdy na prośbę dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej opiniuje wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej. We wspomnianej odpowiedzi na poselską interpelację wiceminister poinformował o 72 takich przypadkach.
Z tego powodu w sierpniu 2024 r. wiceminister finansów zapowiedział plan zaostrzenia przepisów o fundacji rodzinnej, by nie była ona wykorzystywana do podatkowych optymalizacji. Na razie nie został jednak opublikowany projekt, który miałby zmierzać w tym kierunku.
Wydane opinie zabezpieczające
Przypomnijmy, że fundacje rodzinne to pomysł na kontynuację działania rodzinnego biznesu i zwiększenie potencjału krajowych inwestycji. Cel był taki, żeby „zatrzymać niepodzielony kapitał w kraju, w rękach jednej rodziny i to na wiele pokoleń”. Tak uzasadniano to w projekcie ustawy o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326 ze zm.).
Jeśli cel ten jest rzeczywiście realizowany, to szef KAS wydaje opinie zabezpieczające przed zastosowaniem klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania.
Uczynił tak np. 13 września 2024 r. (DKP2.8082.2.2024). Wnioskodawca chciał utworzyć fundację rodzinną i wnieść do niej akcje spółki kapitałowej, które następnie byłyby wyprzedawane w bieżącym obrocie giełdowym. O sprzedaży decydował przede wszystkim spadający kurs akcji spółki. To pozwoliłoby na zakup innych aktywów, których cena podlegała mniejszym wahaniom.
Tymi aktywami były zwłaszcza lokale mieszkalne i usługowe. Fundacja kupiła m.in. dwa mieszkania pod wynajem i podpisała umowy dotyczące zakupu kolejnych. Wszystko to, jak argumentował wnioskodawca, pomagało ograniczyć ryzyko gospodarcze po stronie fundacji rodzinnej. Podkreślał, że głównym celem jest bowiem zabezpieczenie finansowe rodziny, w tym przede wszystkim niepełnosprawnej córki.
Z wniosku wynikało też, że wypłaty byłyby realizowane co do zasady nie z przychodu ze sprzedaży akcji, lecz ze środków uzyskanych z wynajmu zakupionych lokali.
W tym wypadku sprzedaż akcji przez fundację nie wzbudziła podejrzeń szefa KAS. Wydając opinię zabezpieczającą, zwrócił on uwagę na to, że:
– wyprzedaż akcji spółki nie była planowana lub inicjowana przez wnioskodawców przed wprowadzeniem fundacji rodzinnej do polskiego porządku prawnego,
– warunki sprzedaży akcji nie były ustalane z potencjalnymi nabywcami przed wniesieniem tych akcji do fundacji rodzinnej,
– sprzedaż akcji odbywałaby się w ramach bieżącego obrotu giełdowego.
Można więc przyjąć – jak stwierdził szef KAS – że fundacja nie byłaby wykorzystana instrumentalnie, „wyłącznie jako wehikuł transakcyjny do sprzedaży akcji”. Jej działania będą rzeczywiście związane z sukcesją i zabezpieczeniem dzieci wnioskodawcy na przyszłość – podsumował organ.
Zdaniem Pawła Pająka z kancelarii BTTP kluczowy w tym przypadku był argument „prospołeczny”, czyli zabezpieczenie finansowe niepełnosprawnej córki fundatorów.
Szef KAS wydał też opinię zabezpieczającą 12 lutego 2024 r. (DKP3.8082.8.2023). Przekonał go argument, że fundator posiadający akcje w spółce matce od kilku lat bezskutecznie próbował zbyć udziały spółek zależnych. Nie pomogło nawet zatrudnienie doradcy inwestycyjnego. Dlatego fundator postanowił wnieść akcje spółki matki do fundacji rodzinnej i za jej pośrednictwem wykorzystywać zyski spółek zależnych do działalności inwestycyjnej oraz – jak wyjaśnił – w celu zaspokojenia bieżących potrzeb rodzinnych.
Szef KAS uznał, że w takich okolicznościach fundacja rodzinna nie będzie wykorzystana głównie jako instrument podatkowej optymalizacji, a cała operacja ma uzasadnienie ekonomiczno-gospodarcze. Przekonało go m.in. to, że fundator działał z myślą o zabezpieczeniu majątku na rzecz małoletnich dzieci, chciał uniknąć ewentualnego paraliżu inwestycyjnego po swojej śmierci i zapobiec roztrwonieniu majątku przez spadkobierców. Majątek ten miał bowiem – jak wynikało z wniosku o opinię – służyć kolejnym pokoleniom i być wypłacany „w racjonalnych kwotach” w celu zaspokojenia codziennych potrzeb życiowych i edukacyjnych.
Szef KAS uznał, że w takiej sytuacji utworzenie fundacji rodzinnej będzie zgodne z celem przepisów i nie będzie sztuczne.
Inna wydana przez niego opinia zabezpieczająca – z 21 grudnia 2023 r. (DKP3.8082.5.2023) dotyczyła fundatorów, którzy planowali utworzyć fundację rodzinną, wnieść do niej mienie (1 mln zł w środkach pieniężnych, udziały lub akcje spółek operacyjnych), a następnie wykorzystywać ten majątek w ramach dozwolonej dla fundacji działalności gospodarczej i wypłacać świadczenia beneficjentom (dzieciom i wnukom fundatorów). Ze statutu fundacji wynikało, że będą z tego pokrywane m.in. koszty opieki medycznej beneficjentów, koszty związane z zawarciem małżeństwa i narodzin dziecka czy wsparcie dla beneficjenta znajdującego się z przyczyn od niego niezależnych w złej sytuacji finansowej.
– W tej sprawie nie było wątpliwości, że fundacja ma przysłużyć się sukcesji międzypokoleniowej i ograniczyć ryzyko nieporozumień między beneficjentami. Była więc wprost zgodna z celem ustawodawcy – podkreśla Paweł Pająk.
Co więcej, w tej sprawie wnioskodawcy już wcześniej występowali o opinię zabezpieczającą, tłumacząc, że chcą utworzyć jeden podmiot skupiający cały majątek spółek operacyjnych. Rozważali m.in. powołanie alternatywnej spółki inwestycyjnej oraz spółki holdingowej. Ostatecznie wybrali fundację rodzinną.
Szef KAS wziął to pod uwagę. Za uzasadnione uznał dążenie do koncentracji aktywów w jednym podmiocie. Przekazanie ich fundacji rodzinnej niewątpliwie ułatwi realizację celu sukcesyjnego – stwierdził organ.
Sukcesja, a nie optymalizacja
– Dlatego nie uznawałabym najnowszych odmów wydania opinii zabezpieczającej jako wypaczenia sensu istnienia fundacji rodzinnych. Nie wyciągałabym też wniosku, że fundacja rodzinna nie może bezpiecznie sprzedać otrzymanych od fundatorów udziałów lub akcji – mówi Dominika Chmura.
Podkreśla, że mądrze zaplanowane działania z wykorzystaniem fundacji rodzinnych, które realizują rodzinne cele sukcesyjne, mają odpowiednio sporządzony statut oraz właściwą strukturę, nie będą kwestionowane przez fiskusa.©℗
opinia
Wypłata z fundacji dozwolona, ale warto się do niej przygotować
Michał Kwaśniewski, adwokat i partner w Quidea / Materiały prasowe
Planując założenie fundacji rodzinnej, należy się zastanowić, po co w ogóle jest ona potrzebna fundatorowi (nestorowi rodu). Jeśli odpowiedź będzie zbliżona do trzech ustawowych celów tej instytucji, czyli: gromadzenia, pomnażania i dystrybucji mienia w ramach rodziny, to podatkowo powinniśmy się czuć bezpiecznie.
Jeżeli jednak nasz plan sukcesyjny zakłada, że mienie zostanie w pewnym momencie spieniężone, i takie założenie pojawiło się jeszcze przed pomysłem założenia fundacji rodzinnej, to powinna nam się zapalić żółta lampka. Szef KAS może bowiem uznać, że naszym założeniem jest szybkie zbycie majątku po wniesieniu go do fundacji – dla uzyskania korzyści podatkowych.
W takim przypadku należy ponownie skupić się na założonych celach, które nadal, po sprzedaży majątku, pomoże nam realizować fundacja rodzinna.
Jeśli ważna jest dla nas funkcja ochronna majątku, to powinniśmy uwypuklić to w dokumentach statutowych. Warto zapisać mechanizmy ograniczające wypłaty z fundacji rodzinnej i określić, w jakiego rodzaju działalność gospodarczą miałaby się ona angażować, a jaki rodzaj działalności jest dla niej niewskazany.
Im bardziej doprecyzujemy te kwestie w dokumentach statutowych, tym trudniej będzie zarzucić fundacji ograniczanie się do funkcji pośrednika oraz działanie w sposób sztuczny. ©℗
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/9739960,fundacja-rodzinna-nie-pomoze-w-optymalizacji-podatkowej-nie-kazde-wys.html
Rzeczpospolita
1. Które świadczenia dla pracowników mobilnych są opodatkowane
17 lutego 2025 | Dodatek | Izabela Fedor
Zwrot kosztów transportu, parkingu, noclegu oraz posiłków spożytych z kontrahentem pracodawcy nie generuje przychodu podatkowego dla pracownika mobilnego. Inaczej jest w przypadku posiłków spożywanych w trakcie podróży w ramach wykonywanych obowiązków pracowniczych.
Tak uznał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2024 r. (0112-KDIL2-1.4011.588.2024.1.DJ).
Wnioskodawczynią jest spółka zatrudniająca pracowników na stanowiskach wymagających stałego przemieszczania się – tzw. pracowników mobilnych. Charakter ich pracy, choć niebędący podróżą służbową w rozumieniu kodeksu pracy, wiąże się z koniecznością częstych wyjazdów, spotkań z klientami i pracy z różnych lokalizacji. Spółka, chcąc zapewnić pracownikom odpowiednie warunki pracy, pokrywała wydatki związane z wyjazdami. Wątpliwości budziło jednak, czy tego rodzaju świadczenia należy traktować jako przychód pracownika podlegający opodatkowaniu.
W związku z tym spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym spytała czy wydatki ponoszone przez spółkę z tytułu:
∑ zwrotu pracownikom mobilnym kosztów transportu, parkingu, noclegu, które są związane wyłącznie z wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych;
∑ posiłków pracownika mobilnego w trakcie jego wyjazdów służbowych, które są związane wyłącznie z wykonywaniem przez pracownika obowiązków pracowniczych;
∑ posiłku spożytego przez pracownika mobilnego na spotkaniu z kontrahentem pracodawcy;
będą traktowane jako przychód pracownika ze stosunku pracy i w konsekwencji, czy spółka będzie zobowiązana z tego tytułu do obliczania i odprowadzania zaliczki na PIT.
Dyrektor KIS uznał, że zwrot kosztów transportu, parkingu i noclegów pracowników mobilnych nie stanowi dla nich przychodu ze stosunku pracy. Wydatki te mają charakter służbowy i są ponoszone wyłącznie w interesie pracodawcy. Organ stwierdził, że skoro prawidłowa realizacja zadań wymaga od pracowników nieustannego przebywania w trasie (koszty transportu, parkingu) i noclegu, to zapewnienie tego przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale wypełnieniem obowiązku pracodawcy prawidłowego organizowania pracy swoich pracowników.
Również posiłki spożywane przez pracowników podczas spotkań z kontrahentami nie będą stanowiły ich przychodu. W tym przypadku korzyści z posiłków ponosi przede wszystkim pracodawca, a pracownicy uczestniczą w spotkaniach jako jego reprezentanci w ramach swoich obowiązków służbowych.
Inaczej organ ocenił kwestię finansowania posiłków w trakcie wyjazdów służbowych. W tym przypadku stwierdził, że stanowi to dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Sfinansowanie posiłków leży w interesie pracowników i przynosi im wymierną korzyść – oszczędności na wydatkach, które musieliby ponieść niezależnie od wykonywania pracy. Tego rodzaju wydatek ma charakter osobisty dla pracownika, niezależnie od celu i okoliczności, w jakich został mu przekazany.
Izabela Fedor
konsultantka w zespole prawnopodatkowym PwC
Należy zgodzić się z wnioskami dyrektora KIS. W przedstawionym stanie faktycznym istotny jest fakt, że pracownicy są tzw. pracownikami mobilnymi, tj. pracującymi na pewnym obszarze i będącymi w warunkach ciągłego przemieszczania się. Na podstawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (K 7/13) można stwierdzić, że świadczenia takie jak koszty transportu, parkingu i noclegów ponoszone przez pracodawcę na rzecz pracowników mobilnych, nie stanowią przychodu pracownika ze stosunku pracy. Wydatki te nie są ponoszone w interesie pracownika, ale przede wszystkim w interesie pracodawcy, który oczekuje od pracowników mobilności i częstych zmian miejsca wykonywania pracy. W konsekwencji świadczenia te nie generują po stronie pracownika realnego przysporzenia majątkowego. Istotne jest jednak, aby pracodawca był w stanie udowodnić służbowy charakter ponoszonych wydatków.
W przypadku finansowania posiłków przez pracodawcę występuje rozróżnienie sytuacji, w których posiłki są spożywane w trakcie spotkań z kontrahentami (w których pracownik jest reprezentantem spółki), od sytuacji, w których pracownicy spożywają posiłki bez związku z pracą (prywatnie), mimo że w trakcie wyjazdów służbowych. W pierwszym przypadku wydatki te nie stanowią przychodu pracownika, ponieważ traktowane są jako wydatki związane z wykonywaniem obowiązków służbowych i zostały poniesione w interesie spółki – są niezbędne do prawidłowego wykonywania obowiązków służbowych. W drugim przypadku koszty te są traktowane jako przychód pracownika, co wiąże się z obowiązkiem podatkowym. Wydatek na posiłek został bowiem poniesiony w interesie racownika – pracownik niezależnie od wykonywanych obowiązków służbowych musi jeść, dlatego finansowanie posiłków przez pracodawcę powoduje zmniejszenie wydatków pracownika, które musiałby sam ponieść. Dodatkowo w przypadku pracowników mobilnych nie stosuje się zwolnienia z podatku diet i innych należności za czas podróży służbowej, ponieważ pracownicy tacy nie przebywają w podróży służbowej.
Podsumowując, z pewnością korzystna dla podatników jest linia interpretacyjna wskazująca, że świadczenia związane z finansowaniem noclegu i transportu w związku z wyjazdem służbowym oraz posiłki spożywane z kontrahentami nie stanowią dla pracownika mobilnego przychodu do opodatkowania. W przypadku posiłków spółka powinna kontrolować, kiedy pracownik spożywał posiłek prywatnie, a kiedy podczas spotkań z klientem. Takie rozgraniczenie pomoże spółce w bezpiecz- nym podejściu do wydatków za posiłki zwracanych pracownikom mobilnym.
https://archiwum.rp.pl/artykul/1529743-Ktore-swiadczenia-dla-pracownikow-mobilnych-sa-opodatkowane.html
2. Praca na wyjeździe – jak rozliczyć zwrot za pociąg, hotel i obiad
17 lutego 2025 | Dodatek | Jarosław Sekita
Praca na wyjeździe może być wykonywana w różnych formach prawnych (podróż służbowa, wyjazdy pracowników mobilnych i pracowników oddelegowanych). Każda z nich wiąże się z innymi zasadami opodatkowania zwrotu pracownikowi kosztów przejazdów, noclegów i wyżywienia.
Niestety praktyka skarbowa odnośnie do opodatkowania zwrotu pracownikowi kosztów związanych z pracą na wyjeździe nie zawsze jest zgodna z intuicją płatników, a praktyka sądowa dodatkowo nie jest jednolita.
1. Podróż służbowa
W myśl art.775 § 1 kodeksu pracy „Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową”. Podróż służbowa odbywa się na polecenie pracodawcy. Polega na incydentalnym (tj. wyjątkowym, wykraczającym poza zwykły sposób wykonywania pracy) wyjeździe do innej miejscowości niż ta, w której znajduje się zwykłe miejsce wykonywania pracy.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT „wolne od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika (…) – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (…)”.
Co jest zapisane w umowie o pracę
Zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli pracownik odbywa podróż służbową. Ta wydawałoby się oczywista konstatacja w niektórych przypadkach jest przedmiotem wątpliwości płatników. O ile kwalifikacja zdecydowanej większości wyjazdów do podróży służbowych nie budzi kontrowersji, o tyle w przypadku nietypowego określenia miejsca pracy w umowie o pracę (np. wskazania więcej niż jednego miejsca wykonywania pracy) stwierdzenie czy przejazdy pracownika odbywają się w ramach podróży służbowych, może nie być oczywiste. Organy podatkowe warunkują zaś zastosowanie zwolnienia od spełnienia wszystkich elementów definicji podróży służbowej z art. 775 § 1 k.p.
Przykładowo w interpretacji dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z 27 marca 2020 r. (0113-KDIPT2-2.4011.786. 2020.2.DA) zanegowano możliwość zastosowania zwolnienia w odniesieniu do przejazdów pracownika pomiędzy kilkoma lokalizacjami będącymi miejscami pracy, uzasadniając to tym, że: „warunkiem niezbędnym dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia (…) jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. (…) Pracownik Spółki był (…) w podróży służbowej tylko wówczas, gdy odbywał (…) podróż na polecenie pracodawcy i (…) świadczył pracę poza miejscami wskazanymi w jego umowie o pracę jako stałe miejsca pracy. Zwrot pracownikowi poniesionych kosztów z tytułu używania pojazdu niebędącego własnością Wnioskodawcy w podróży służbowej w oparciu o tzw. kilometrówkę oraz zwrot kosztów wyżywienia i noclegów, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy był (…) zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych tylko w sytuacjach, kiedy pracownik odbywał (…) podróż do miejsc niewymienionych w jego umowie o pracę ze Spółką” (analogicznie pismo dyrektora KIS z 1 września 2023 r., 0113-KDIPT2-3. 4011.508.2023.3.NM).
Zgodnie z rozporządzeniem
Jeżeli pracodawca ustali, że pracownik otrzymuje zwrot należności z tytułu podróży służbowej (rozumianej w sposób zgodny z art. 775 § 1 k.p.), to stosuje zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT. Nawet jeżeli nie wiążą go przepisy rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, to zakres zwolnienia podatkowego jest ograniczony jego przepisami. Dopóki pracodawca zwraca koszty podróży służbowej określone – co do rodzaju i wysokości – w rozporządzeniu, dopóty zwolnienie ma zastosowanie. Jeżeli świadczenia wykraczają poza ten zakres, to wartość „nadwyżkowa” stanowi opodatkowany przychód ze stosunku pracy.
Przykład
Świadczeniem niemieszczącym się w zakresie rozporządzenia jest wypłacenie diety w kwocie przekraczającej wysokość normatywną (obecnie 45 zł za dobę podróży krajowej) albo odpowiednio niepomniejszonej w przypadku zapewnienia pracownikowi wyżywienia lub wyjazdów obejmujących niepełne dni (zob. § 7 ust. 2–4 rozporządzenia).
Świadczenia żywieniowe są wolne od podatku, jeśli nie przekraczają normatywnie przysługującej pracownikowi diety. Zgodnie z praktyką skarbową, aprobowaną w orzecznictwie (np. wyrok NSA z 19 marca 2019 r., II FSK 858/17), gdy zwrot pracownikowi kosztów wyżywienia nie następuje w postaci wypłaty zryczałtowanej diety, tylko refundacji rzeczywiście poniesionych na ten cel wydatków (dokumentowanych fakturami, rachunkami itp.), nadwyżka ponad kwotę diety również stanowi opodatkowany przychód pracownika. Jedynie w przypadku spotkań służbowych (z kontrahentami itp.) w restauracjach wartość posiłku nie jest uznawana za przychód ze stosunku pracy.
Na to, że stosowanie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT jest ściśle uzależnione od tego, czy zwrot kosztów następuje zgodnie z przepisami rozporządzenia, wskazuje także interpretacja dyrektora KIS z 24 kwietnia 2019 r. (0114-KDIP3-3.4011.78.2019.2.JK2): „Z faktu, że pracodawca może wyznaczyć miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej nie można jednak wywodzić, że (…) może również określić konkretne miejsce w tej miejscowości, od której rozpoczyna się podróż krajowa i zagraniczna. Skoro zatem podróż rozpoczyna się od miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy, stałe miejsce pracy pracownika lub/i miejsce stałego lub czasowego pobytu pracownika, to wydatki ponoszone w związku z przejazdami na terenie tej miejscowości nie mieszczą się w zakresie wydatków wymienionych w rozporządzeniu, a tym samym opłacenie tych wydatków przez pracodawcę lub ich zwrot pracownikowi stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, do którego nie ma zastosowania zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT”.
W świetle interpretacji dyrektora KIS opisane zwolnienie od PIT obejmuje natomiast m.in.:
∑ zwrot wydatków dokumentowanych jedynie pisemnym oświadczeniem pracownika – co jest zgodne z § 5 ust. 2 rozporządzenia (pismo z 13 sierpnia 2018 r., 0113-KDIPT2-3.4011.269.2018.2.RR),
∑ zwrot wydatków noclegowych przekraczających limity określone w rozporządzeniu – co jest zgodne z § 8 ust. 2 rozporządzenia (pismo z 13 marca 2024 r., 0112-KDIL2-1. 4011.65.2024.2.DJ),
∑ zwrot kosztów przejazdów samochodem prywatnym pracownika na podstawie tzw. kilometrówki oraz zwrot innych kosztów przejazdu (opłaty parkingowe, opłata za przejazdy płatnymi drogami) – bo jest zgodny z § 3 ust. 3–4 rozporządzenia (pismo z 20 października 2023 r., 0114-KDIP3-2.4011.814.2023. 1.JK3).
2. Pracownicy mobilni
W przypadku pracowników mobilnych miejsce pracy jest określone nie w sposób „punktowy”, ale „terytorialnie” – poprzez wskazanie obszaru stanowiącego dla nich miejsce wykonywania pracy. Pracownik mobilny poruszający się po wyznaczonym terytorium nie jest zatem w podróży służbowej, a w konsekwencji nie ma do niego zastosowania zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT. Ponieważ wykonywanie pracy mobilnej wiąże się z ponoszeniem kosztów przejazdów, a niekiedy noclegów, powstaje pytanie o sposób opodatkowania tego rodzaju świadczeń finansowanych przez pracodawcę.
Wobec braku możliwości zastosowania ww. zwolnienia organy podatkowe przyjmują jako zasadę, że świadczenia finansowane przez pracodawcę w związku z wykonywaniem pracy nie zaliczają się do przychodów pracowników. Prowadzi to de facto do tego samego skutku podatkowego jak zastosowanie zwolnienia odnoszącego się do podróży służbowych (od przychodu nie jest pobierana zaliczka i nie jest wykazywany w informacji PIT-11).
Teza o nieuznawaniu za przychody pracownika mobilnego świadczeń związanych z wykonywaniem pracy mobilnej (noclegi, przejazdy komunikacją publiczną oraz taksówkami, udostępnienie samochodu służbowego i pokrycie kosztów jego eksploatacji) jest powszechnie przyjmowana w praktyce skarbowej (por. np. interpretacje dyrektora KIS z: 12 stycznia 2021 r., 0113-KDIPT2-1. 4011.800.2020.3.ISL; z 11 grudnia 2023 r., 0112-KDWL.4011. 100.2023.1.JK; z 29 stycznia 2021 r., 0114-KDIP3-24011.703. 2020.3.JM; z 9 sierpnia 2022 r., 0113-KDIPT2-3.4011.417.2022. 2.SJ; z 4 lipca 2022 r., 0112- KDIL2-1.4011.404.2022.1.KF; z 10 czerwca 2019 r., 0115- KDIT2-2.4011.140.2019.1.MM i z 19 maja 2020 r., 0112-KDIL2-1.4011.262.2020.1.AMN).
Posiłki i przejazd prywatnym autem
Niemniej w odniesieniu do dwóch rodzajów świadczeń (zwolnionych od PIT w przypadku pracowników będących w podróży służbowej) organy podatkowe zajmują odmienne stanowisko – nakazują doliczyć ich wartość do innych przychodów z pracy i opodatkować na zwykłych zasadach.
Pierwsze z nich to posiłki (diety). Pracownikowi mobilnemu nie przysługuje prawo do diet (bo nie odbywa podróży służbowej), a fiskus uznaje, że refundacja wartości posiłków nie ma związku z wykonywaną pracą, stąd podlega opodatkowaniu (por. interpretację dyrektora KIS z 26 kwietnia 2023 r., 0112-KDIL2-1.4011.177. 2023.1.KF). Jedynie sfinansowanie przez pracodawcę posiłku spożytego w związku z wykonywaniem pracy (spotkanie z klientem) nie powoduje, jak w każdym przypadku, powstania przychodu u pracownika.
Drugim, bardziej kontrowersyjnym świadczeniem, jest zwrot kosztów przejazdów prywatnym samochodem pracownika. Organy podatkowe uznają, że taki zwrot korzysta ze zwolnienia jedynie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o PIT, a przepis ten dotyczy wyłącznie listonoszy, pracowników socjalnych, pracowników służby leśnej i kuratorów sądowych. Stąd w przypadku innych pracowników (także mobilnych) taki zwrot podlega opodatkowaniu.
Przykładowo w interpretacji z 30 grudnia 2022 r. (0113- KDIPT2-3.4011.776.2022.2.GG) dyrektor KIS wskazał: „Wnioskodawca jest pracownikiem [zatrudnionym – JS] na stanowisku kontroler poboru energii elektrycznej (inkasent). (…) W ramach obowiązków (…) ma przydzielone do kontroli liczniki indywidualnych odbiorców, liczniki firmowe, liczniki z innego obrotu energią, liczniki na mikroinstalacje usytuowane w różnych miejscowościach, położnych od kilkunastu do kilkudziesięciu km od miejsca zatrudnienia. (…) Powyższa regulacja [art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o PIT – JS] ogranicza jednak krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów. (…) W pozostałych przypadkach zwrot taki stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy” (por. także interpretacje dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 czerwca 2016 r., IPPB4/ 4511-510/16-2/GF i dyrektora KIS z 6 września 2022 r., 0112- KDIL2-1.4011.612.2022.1.MKA).
W mojej ocenie trudno o bardziej sprzeczne z literą i duchem ustawy stosowanie definicji przychodu podatkowego. Refundacja kosztów nie przynosi pracownikowi mobilnemu korzyści ekonomicznej. Stanowi jedynie zwrot wydatków ponoszonych przez niego na rzecz pracodawcy. Nie powinna więc być uznawana za przychód podlegający opodatkowaniu. Takie stanowisko fiskusa „wymusza” na pracodawcach zapewnienie pracownikom mobilnym samochodów służbowych (co często jest trudne do zrealizowania).
Wprawdzie w ostatnich miesiącach pojawiły się interpretacje (z 23 sierpnia 2024 r., 0112- KDIL2-1.4011.588.2024.1.DJ i z 16 sierpnia 2024 r., 0115-KDIT3.4011.496.2024.1.JS), w których dyrektor KIS uznaje, że u pracowników mobilnych otrzymujących zwrot kosztów przejazdów nie powstaje przychód, ale w opisie stanu faktycznego nie podano, czy korzystają oni z samochodów prywatnych, czy może służbowych. Stąd wartość informacyjna tych pism jest ograniczona i trudno uznać, że zmieniają dotychczasową linię interpretacyjną.
3. Pracownicy oddelegowani
Osoby, które wyraziły zgodę na – nawet czasową, ale przekraczającą czas trwania podróży służbowej – zmianę miejsca wykonywania pracy, to tzw. pracownicy oddelegowani. Takie rozwiązanie jest często stosowane w przypadku zatrudnionych na budowach, przy montażach itp. Pracownik oddelegowany nie jest w podróży służbowej, co oznacza brak możliwości zastosowania do niego zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT. Zgadza się on co prawda na zmianę miejsca wykonywania pracy, jednak zmiana miejsca pobytu w okresie oddelegowania jest znaczącą niedogodnością życiową. Wiąże się w wielu przypadkach z koniecznością zapewnienia mu przez pracodawcę zakwaterowania oraz dowozu do miejsca pracy (czasem także okresowych przejazdów do miejsca zamieszkania).
Organy podatkowe przyjmują, że do pracownika oddelegowanego może być zastosowane jedynie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, obejmujące „wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł”. Limit zwolnienia w większości przypadków nie pokrywa dzisiejszych cen całomiesięcznego zakwaterowania pracownika. Nadwyżka ponad tę kwotę oraz koszty transportu są – zdaniem fiskusa – opodatkowanym przychodem ze stosunku pracy.
Za granicą…
Sądy administracyjne do niedawna aprobowały takie stanowisko (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 października 2021 r., II FSK 322/19 i z 16 lutego 2022 r., II FSK 1435/19). W ostatnim czasie pojawiły się jednak orzeczenia, w których – po odwołaniu się do prawa UE – uznano obowiązek zapewnienia świadczeń pracownikom oddelegowanym za granicę, co oznacza wyłączenie ich z przychodów podatkowych.
Przykładowo w wyroku z 1 sierpnia 2023 r. (II FSK 1246/21) NSA wskazał, że: „wartość świadczeń rzeczowych pracodawców jak i dokonywany przez nich zwrot ewentualnych wydatków czynionych samodzielnie przez pracowników delegowanych z tytułu zatrudnienia w innym państwie członkowskim w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania nie jest uznawany za część wynagrodzenia. Wszelakie wydatki z tego tytułu nie stanowią wobec tego przysporzenia pracowników i obciążają w całości pracodawcę delegującego pracownika z terytorium jednego państwa członkowskiego UE do innego kraju. Dotyczy to pracodawcy w rozumieniu art. 1 ust. 1 Dyrektywy 96/71/WE, czyli będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność w państwie członkowskim, który w ramach świadczenia usług poza jego granicami deleguje pracowników zgodnie z ust. 3 na terytorium innego państwa członkowskiego. (…) Wszystkie świadczenia związane z ponoszeniem przez Spółkę kosztów transportu pracowników należy uznać za ponoszone w interesie pracodawcy. Wobec tego nie rodzą one wogóle obowiązku podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie pracowników” (podobnie wyrok NSA z 9 stycznia 2024 r., II FSK 434/21 oraz nieprawomocne wyroki WSA w Gliwicach z 6 lutego 2024 r., I SA/Gl 1052/23 i we Wrocławiu z 12 czerwca 2024 r., I SA/Wr 123/24).
Stanowisko sądów nie wpłynęło na poglądy fiskusa – nadal ukazują się negatywne interpretacje (por. pisma dyrektora KIS z: 25 marca 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.117.2024. 2.MKA; 23 lutego 2024 r., 0112- KDIL2-1.4011.946.2023.3.MKA; 23 kwietnia 2024 r., 0115- KDIT2.4011.159.2024.1.ENB i 26 sierpnia 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.509.2024.1.TR).
Płatnik będący w sporze z fiskusem powinien się więc liczyć z niekorzystną decyzją (zobowiązaniem do doliczenia do przychodów i opodatkowania świadczeń na rzecz pracowników oddelegowanych w postaci przejazdów i noclegów ponad limit 500 zł). Takie rozstrzygnięcie zostanie jednak najprawdopodobniej uchylone w toku kontroli sądowej.
…i w kraju
Dotyczy to niestety jedynie oddelegowania zagranicznego. W przypadku oddelegowania krajowego – do którego nie stosuje się przepisów ww. dyrektywy – sądy stają po stronie fiskusa. Wyraźnie zaznaczono to w prawomocnym wyroku WSA w Rzeszowie z 13 czerwca 2024 r. (I SA/Rz 186/24): „Sąd podzielił stanowisko organu interpretacyjnego. Do przedstawionego przez Spółkę opisu stanu faktycznego nie można było odnieść poglądów i wykładni prezentowanej przez NSA w powołanych w skardze wyrokach. Dotyczyły one bowiem innych okoliczności faktycznych, z tzw. elementem zagranicznym (praca świadczona przez pracowników poza granicą kraju, na terytorium innych krajów UE lub poza UE, w ramach tzw. oddelegowania do pracy za granicą), podczas gdy Spółka wyraźnie zaznaczyła, że budowy są realizowane w Polsce”.
Brak jednolitej linii orzeczniczej
Należy tu wspomnieć, że niestety także w odniesieniu do oddelegowanych za granicę nie ukształtowała się jeszcze jednolita linia orzecznicza. WSA w Rzeszowie w wyroku z 8 października 2024 r. (I SA/Rz 309/24) przedstawił bowiem następujący pogląd: „Sąd podziela stanowisko organu (…), że wartość sfinansowanych przez Spółkę kosztów zakwaterowania pracowników oddelegowanych czasowo do pracy na terytorium innego kraju, obojętnie czy kraju członkowskiego UE czy kraju trzeciego, stanowi dla tych pracowników przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zaś Spółka jako płatnik jest zobowiązana do obliczania i pobierania zaliczek na ten podatek. (…) Powyższej wykładni przepisów prawa podatkowego nie można przeciwstawić »prounijnej« wykładni zaprezentowanej w skardze z odwołaniem się do Dyrektywy 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (…) z uwzględnieniem Dyrektywy 2014/67/UE w spra- wie egzekwowania Dyrektywy 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (…).
Wskazać należy, że akt ten nie zawiera przepisów prawa podatkowego i może mieć jedynie pomocnicze, pośrednie znaczenie dla oceny wykładni i stosowania przepisów krajowego prawa podatkowego, jako że może odnieść bezpośredni skutek tylko w zakresie prawa pracy, w tym wypadku kształtując obowiązki pracodawców w zakresie zapewnienia określonych warunków zatrudnienia. W szczególności faktycznie pomocny być może do ustalania czy konkretne, nieodpłatne świadczenie pracodawcy na rzecz pracownika może zostać uznane na gruncie prawa podatkowego za jego przychód, o ile jednak ustawodawca krajowy wprost tego nie reguluje”.
Wyrok ten wskazuje na brak zrozumienia wpływu dyrektywy UE na zasady opodatkowania pracowników oddelegowanych. Jest oczywiste, że nie stanowi ona regulacji podatkowej. Określając zakres obowiązków pracodawcy, określa jednak granicę pomiędzy działaniami powodującymi powstanie przychodu podatkowego i niemającymi takiego skutku. Podobnie w ustawie o PIT nie zawarto np. przepisu zwalniającego od PIT świadczenie polegające na udostępnieniu pracownikowi wyposażenia stanowiska pracy, ale ponieważ jest to obowiązkiem pracodawcy, nie podlega ono opodatkowaniu.
Można jednak wyrazić nadzieję, że wyrok ten nie będzie wyznacznikiem stanowiska sądów. WSA w Poznaniu w orzeczeniu z 15 grudnia 2024 r. (I SA/Po 496/24) jednoznacznie wskazał, że „zarówno wartość świadczeń rzeczowych pracodawców, jak i dokonywany przez nich zwrot ewentualnych wydatków czynionych samodzielnie przez pracowników delegowanych z tytułu zatrudnienia w innym państwie członkowskim w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania nie jest uznawany za część wynagrodzenia”. Co więcej, w wyroku tym sąd zastosował korzystną wykładnię również w stosunku do oddelegowania na terytorium Polski lub poza terytorium UE: „Mając na uwadze charakter wykonywanych przez pracowników skarżącej obowiązków, które także w przypadku delegowania poza UE lub na terenie kraju, niczym nie różnią się od tych wykonywanych na terenie innych państw członkowskich, przyjąć należy, że również w takich przypadkach nie będzie podstawy do przyjęcia, że uzyskują oni nieodpłatne świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11”. W tym ostatnim aspekcie problemu nie można uznać za rozstrzygnięty.
Podstawa prawna:
∑ art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1222 ze zm.)
∑ art. 21 ust. 1 pkt 16, 19 i 23b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.)
∑ rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 2190)
Jarosław Sekita
doradca podatkowy w Meritum Doradcy Podatkowi Sp. z o.o.
W przypadku pracowników w podróży służbowej pracodawca powinien zweryfikować, czy wyjazd w istocie spełnia definicję podroży służbowej oraz czy zapewniane im świadczenia nie wykraczają (co do rodzaju i wysokości) poza granice wynikające z przepisów o podróżach służbowych.
Przychodu pracowników mobilnych nie stanowi wartość świadczeń noclegowych i transportowych (z wyjątkiem przejazdów prywatnym samochodem). Należy też pamiętać o opodatkowaniu posiłków.
W odniesieniu do pracowników oddelegowanych bezsporne jest jedynie zastosowanie zwolnienia dotyczącego noclegów (do limitu 500 zł). Przy oddelegowaniu za granicę zaliczeniu do przychodów nie podlega – zdaniem większości sądów administracyjnych – cała wartość świadczeń noclegowych i transportowych. Kwestia ta nie jest jednak definitywnie rozstrzygnięta.
https://archiwum.rp.pl/artykul/1529747-Praca-na-wyjezdzie—jak-rozliczyc-zwrot-za-pociag–hotel-i-obiad.html
3. Podatnik nie może odpowiadać za nie swoje działania
17 lutego 2025 | Dodatek | Lidia Syrek-Gerstenkorn
Organy administracji skarbowej nie powinny odmawiać prawa do odliczenia podatku naliczonego przedsiębiorcom tylko dlatego, że występowali w łańcuchu dostaw, w którym inne podmioty dopuściły się nadużyć podatkowych.
Od lat największa liczba kontroli podatkowych i kontroli celno-skarbowych prowadzona jest przez organy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług. Popularność tego obszaru rozliczeń nie maleje, ponieważ ustawodawca wciąż nie wymyślił skutecznego rozwiązania na zmniejszenie luki w podatku od towarów i usług i liczbę oszustw podatkowych polegających na wyłudzeniu VAT.
Praktyka pokazuje jednak, że działania organów podatkowych uderzają najczęściej nie w organizatorów karuzel podatkowych, którzy są dysponentami wyłudzonego VAT, lecz w przedsiębiorców, którzy stali się uczestnikami łańcucha dostaw zorganizowanego w celu popełnienia przestępstwa. Organy podatkowe wręcz automatycznie opracowują argumentację przemawiającą za tym, że taki podmiot nie dochował należytej staranności przy wyborze kontrahentów, a tym samym nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących kwestionowane transakcje.
Najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych pokazuje jednak, że czas bezrefleksyjnego karania przedsiębiorców za nieświadome uczestnictwo w oszustwie podatkowym dobiega końca, dzięki czemu podatnicy odzyskują szansę na sprawiedliwe rozstrzygnięcie sprawy.
Orzecznictwo TSUE
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej od lat akcentuje w orzeczeniach wydawanych w sprawach dotyczących rozliczenia VAT, że każde rozstrzygnięcie organów krajowych państw UE musi uwzględniać naczelną zasadę konstrukcji podatku od towarów i usług – jego neutralność. Organy administracji skarbowej nie mogą więc odmawiać prawa do odliczenia podatku naliczonego przedsiębiorcom tylko dlatego, że występowali w łańcuchu dostaw, w którym inne podmioty dopuściły się nadużyć podatkowych. Kluczowa jest tu ocena należytej staranności, czyli stwierdzenie, że podatnik nie wiedział i nie mógł się dowiedzieć, że bierze udział w oszustwie podatkowym. Ciężar dowodowy w tym zakresie spoczywa jednak na organie podatkowym, który musi ponad wszelką wątpliwość wykazać zamierzone i świadome działanie podatnika. Nie można przy tym, dokonując tej oceny oczekiwać, że podatnik przy nawiązaniu relacji gospodarczej z kontrahentem przeprowadzi u niego niejako kontrolę, bo takie działania leżą tylko w zakresie możliwości organów administracji publicznej. Chodzi o stwierdzenie, że podatnik powinien znać kontrahentów swojego kontrahenta, posiadać wiedzę na temat wewnętrznych kwestii funkcjonowania przedsiębiorstwa, a także rozliczeń podatkowych oraz stanów rachunków bankowych.
Tym samym orzecznictwo europejskie jasno wyznacza granice dowodzenia w sprawach o oszustwa podatkowe w VAT. Nie wystarczy wykazanie, że do oszustwa doszło – konieczne jest udowodnienie, że podatnik brał czynny udział w przestępczym procederze. Mimo ugruntowanej linii orzeczniczej TSUE, w Polsce od lat organy podatkowe stawiają tezy o świadomym uczestnictwie podatników w zorganizowanych karuzelach podatkowych wyłącznie na podstawie okoliczności dotyczących innych przedsiębiorców pojawiających się w łańcuchu dostaw, z którymi podatnik nigdy nawet nie współpracował. Wskazują na okoliczności związane ze składaniem deklaracji przez inne podmioty, ich powiązania osobowe z innymi przedsiębiorcami niż podatnik. Skupiają się tym samym na zdarzeniach, za które podatnik nie może ponosić odpowiedzialności. Dotychczas większość takich decyzji była utrzymywana przez sądy administracyjne, które twierdziły, że wymaganie od podatnika nadmiernej weryfikacji kontrahenta jest uzasadnione profesjonalizmem wymaganym wśród przedsiębiorców. Na szczęście sądy administracyjne coraz częściej wydają orzeczenia z uwzględnieniem pro-podatnikowego podejścia TSUE.
W karuzeli muszą istnieć powiązania
W ostatnim czasie można jednak zaobserwować pozytywną dla podatników zmianę linii orzeczniczej polskich sądów administracyjnych w przedmiocie przypisywania podatnikom braku należytej staranności w obrocie gospodarczym. Jeden z takich przełomowych wyroków został wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu 19 czerwca 2024 r. (I SA/Wr 952/23) i dotyczy swobody przedsiębiorcy w doborze kontrahentów. Sąd w ślad za orzecznictwem TSUE podkreślił, że organy podatkowe nie mogą wymagać, by podatnik VAT badał, czy wystawca faktury dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji, czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty VAT i czy podmioty na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się oszustwa. Oczekiwanie od podatników realizacji tak daleko idących działań weryfikacyjnych powoduje, że organy podatkowe przerzucają na podatników zadania organów publicznych.
W przedmiotowej sprawie oszustwo podatkowe polegało na tym, że w łańcuchu dostaw brał udział „znikający podatnik”, tj. podmiot, który nie zapłacił podatku, ale który dysponował towarem z niewiadomego źródła. Z tego względu organ podatkowy odmówił stronie postępowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towaru, który na początkowym etapie dostaw nie należał do podmiotu wykazanego na fakturze. Kolejne transakcje przebiegały jednak prawidłowo, a podatnik nie nabył towaru bezpośrednio od znikającego podatnika, dlatego zdaniem WSA we Wrocławiu nie jest możliwe obciążenie go konsekwencjami podatkowymi wynikającymi z niezrealizowania przez „znikającego podatnika” obowiązku zapłaty podatku. Aby odmówić podatnikowi prawa do odliczenia VAT, organy musiałyby wykazać, że podmiot uczestniczył świadomie w procederze wprowadzenia do obrotu towaru niewiadomego pochodzenia albo taką świadomość powinien mieć. Kluczowa jest indywidualna ocena transakcji – organ musi wykazać, że konkretny podmiot występujący w tym łańcuchu dostaw wiedział o oszukańczym celu tego łańcucha dostaw albo przynajmniej powinien był wiedzieć o celu transakcji, uwzględniając okoliczności transakcji, powiązania osobowe i kapitałowe.
Sąd zaakcentował, że podstawą do odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego nie mogą być domysły organów podatkowych. Stwierdzenie nieprawidłowości odnośnie do jednego podmiotu nie wystarczy, aby zakwestionować rozliczenie pozostałych uczestników obrotu. W tym celu konieczne są ustalenia co do konkretnego etapu transakcji. Przywoływanie okoliczności dotyczących innych przedsiębiorców występujących w obrocie nie jest wystarczające – kluczowe jest zdefiniowanie powiązań między uczestnikami oszustwa.
NSA chroni swobodę działalności
Zmiany w linii orzeczniczej widoczne są również w rozstrzygnięciach Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 6 listopada 2024 r. (I FSK 556/21) NSA stwierdził, że podatnikowi VAT przysługuje prawo wyboru transakcji na podstawie innych kryteriów niż wysokość podatku należnego dla Skarbu Państwa. Nie jest zobowiązany wybrać tej, z którą wiąże się obowiązek zapłaty wyższego podatku od towarów i usług – wręcz przeciwnie, może wybrać taką, dzięki której ograniczy swoje zobowiązanie. Jeśli organy podatkowe chcą zakwestionować jej rzeczywisty charakter, to mają obowiązek jednoznacznie wykazać rzeczywistego zleceniodawcę usług na podstawie pełnego i spójnego materiału dowodowego, uwzględniając zarówno dokumenty dotyczące transakcji, jak i jej gospodarczy charakter.
Spór w sprawie powstał w wyniku zakwestionowania przez organy podatkowe rzeczywistego charakteru transakcji z zagraniczną spółką z uwagi na uznanie, że realnym kontrahentem podatnika był polski podmiot powiązany z zagranicznym podmiotem. Tym samym rozliczenie transakcji na zasadach przewidzianych w prawie dla wewnątrzwspólnotowych dostaw zostało uznane przez organy i wojewódzki sąd administracyjny za bezpodstawne. NSA dokonując kontroli instancyjnej wydanego przez WSA orzeczenia stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na jednoznaczne podważenie twierdzenia podatnika, iż pozostawał w relacji gospodarczej z zagraniczną, a nie krajową spółką. Skład orzekający wielokrotnie w uzasadnieniu wydanego wyroku zaakcentował powierzchowność analizy przeprowadzonej przez organy i brak kompleksowej weryfikacji relacji podatnika z pozostałymi podmiotami. Nie wystarczy uznać, że bardziej prawdopodobna jest współpraca z krajowym niż zagranicznym podmiotem – każda zakwestionowana (bo uznana za fikcyjną) transakcja musi być kompleksowo przeanalizowana i oceniona z punktu widzenia realiów obrotu gospodarczego.
–Lidia Syrek-Gerstenkorn
Podstawa prawna:
∑ art. 112c ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.)
Lidia Syrek-Gerstenkorn
doradca podatkowy w Zespole Postępowań Mariański Group
Wydawane ostatnio orzeczenia wskazują, że skorzystanie z prawa do wniesienia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, a następnie skargi kasacyjnej w razie niekorzystnego wyroku sądu I instancji może doprowadzić do korzystnego zakończenia postępowania prowadzonego wobec podatnika i dowiedzenia, że działając jako przedsiębiorca kierował się należytą starannością i realnymi celami działalności gospodarczej, nie zaś chęcią wyłudzenia VAT. Ostatnie orzeczenia sądów administracyjnych pokazują bowiem, że krajowe orzecznictwo zaczyna wykazywać się coraz większą spójnością z wyrokami TSUE, czyniąc z zasady neutralności podatku od towarów i usług punkt wyjścia do dalszej oceny zachowania podatników.
https://archiwum.rp.pl/artykul/1529750-Podatnik-nie-moze-odpowiadac-za-nie-swoje-dzialania.html
4. Ładowarki do elektryka bez daniny
14 lutego 2025 | Nieruchomości | Aleksandra Tarka
Stacja ładowania pojazdów elektrycznych – poza fundamentem – nie jest opodatkowana podatkiem od nieruchomości.
Polacy powoli przesiadają się do aut elektrycznych. Ich coraz częstsza obecność na drogach wymusza zaś budowę infrastruktury koniecznej do ich ładowania.
I tu pojawia się problem podatkowy, a konkretnie chodzi o to, czy stacje do ładowania elektryków podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Dobra wiadomość jest taka, że ostatnio przesądził go – i to na korzyść podatników – Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Szczecinie.
Jest podatek…
Sprawa dotyczyła spółki z branży paliwowej. We wniosku o interpretację podatkową wyjaśniła, że zasadniczo zajmuje się hurtową sprzedażą oraz dystrybucją paliw. Zarządza także siecią stacji paliw. I w przyszłości zamierza poszerzyć swoje biznesowe portfolio o stacje ładowania pojazdów elektrycznych, o których mowa w art. 2 pkt 27 ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych.
Firma tłumaczyła, że przede wszystkim jako właściciel i operator stacji ładowania planuje umożliwiać ładowanie elektryków zarówno klientom biznesowym, tj. przedsiębiorcom, jak i zwykłym konsumentom.
Z wniosku wynikało, że ładowarki będą lokalizowane zarówno na gruntach własnych spółki, jak również na dzierżawionych od partnerów biznesowych. Model biznesowy zakłada zaś, że będą one posadowione na fundamencie prefabrykowanym, przeznaczonym do konkretnego modelu. I będą przymocowane do powierzchni w postaci betonowej czy żelbetowej płyty parkingowej, jak również do fundamentowej lub stropowej płyty garażu wielostanowiskowego.
Stacja ma składać się głównie z urządzenia technicznego obejmującego szereg zaawansowanych elementów elektronicznych, przewodów do ładowania i ewentualnego fundamentu prefabrykowanego.
Jak podkreśliła spółka, wybrany przez nią model stacji ładowania umożliwi ich przenoszenie w dowolnym momencie do innej lokalizacji bez uszkodzenia tego, do czego będzie przytwierdzona, np. fundamentu z wykorzystaniem wózka widłowego.
Firma chciała się upewnić, czy stacja ładowania pojazdów elektrycznych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sama była jednak przekonana, że nie będzie musiała płacić podatku od nieruchomości od samej ładowarki. Jej zdaniem daniną lokalną może być co najwyżej objęty jej fundament bądź powierzchnia do niego podobna.
Burmistrz, działając jako samorządowy organ interpretacyjny, na taką wykładnię przepisów zgody nie dał. Po analizie przepisów uznał, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych należy zakwalifikować do kategorii wolnostojących obiektów budowlanych. W jego ocenie stacja ładowania jest bowiem pojęciem szerszym i obejmuje co najmniej jeden punkt ładowania, oprogramowanie wykorzystywane do świadczenia usługi oraz stanowisko postojowe.
Stacja ładowania jest więc urządzeniem budowlanym lub wolnostojącym obiektem budowlanym. Ostatecznie burmistrz uznał, że zasadniczo ładowarki, o które pyta spółka, na gruncie podatkowym będą stanowić budowlę wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jej przeznaczeniem, wzniesioną z użyciem wyrobów budowlanych.
Spółka upierała się przy swoim. Zaskarżyła interpretację i wygrała. Szczeciński WSA przypomniał, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych nie zostały wymienione w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Nie zostały również zdefiniowane jako budowla w pozostałych przepisach tej ustawy czy w jej załącznikach.
Sąd zauważył, że lokalny fiskus konieczność zaliczenia stacji ładowania pojazdów do kategorii budowli w rozumieniu podatkowym wywiódł z ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych. Ale ten argument WSA nie przekonał. Nie miał bowiem wątpliwości, że zarówno w prawie budowlanym, jak i w załącznikach do niego nie znajduje się żadne odwołanie do ustawy o elektromobilności. Skarżąca ma rację, że przy definiowaniu budowli jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie należy odwoływać się do innych niepodatkowych ustaw, które nie zostały objęte odesłaniem podatkowym.
A WSA uznał zaś, że stacja ładowania pojazdów nie stanowi urządzenia budowlanego z art. 3 pkt 9 prawa budowlanego, a w konsekwencji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie dopatrzył się też podstaw, aby stacja pełniła funkcję służebną w stosunku do obiektu budowlanego w postaci fundamentu czy podobnej powierzchni.
Dlatego WSA zgodził się ze skarżącą, że stacja ładowania pojazdów elektrycznych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z wyłączeniem ewentualnego fundamentu lub podobnej powierzchni.
…tylko od fundamentu!
– Nie mam wątpliwości, że stacja ładowania pojazdów elektrycznych nie jest budowlą i nie można od niej żądać podatku od nieruchomości. Opodatkowaniu podlegać może ewentualnie sam jej fundament. I dobrze, że WSA to potwierdził – mówi Michał Nielepkowicz, doradca podatkowy, partner w Thedy & Partners.
Ekspert zwraca uwagę, że zaakceptowanie stanowiska urzędników samorządowego fiskusa oznaczałoby konieczność uznania stacji ładowania za budowlę. A w takim przypadku podatek od nieruchomości wynosi 2 proc. wartości.
– Stacje ładowania to nowoczesne urządzenia, co przekłada się na ich określoną wartość. Konieczność uiszczenia 2 proc. podatku od nieruchomości od takiej wartości oczywiście stanowiłoby dodatkowy koszt dla ich właścicieli, a ostatecznie także dla ich użytkowników – zauważa Michał Nielepkowicz.
Ekspert dodaje, że wykładnia zaprezentowana w komentowanym wyroku pozostaje aktualna.
– Rewolucyjna nowelizacja przepisów dotyczących podatku od nieruchomości, która weszła w życie od 1 stycznia 2025 r., nie przewiduje bowiem zmian w zakresie opodatkowania stacji ładowania elektryków – podkreśla Michał Nielepkowicz. Wyrok nie jest prawomocny.
Sygnatura akt: I SA/Sz 472/24
https://archiwum.rp.pl/artykul/1529809-Ladowarki-do-elektryka-bez-daniny.html
5. Połączenie odwrotne i konfuzja zobowiązań bez CIT
17 lutego 2025 | Dodatek | Wioleta Jakubowska
Połączenie odwrotne bez podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego na gruncie CIT. Również związana z połączeniem konfuzja wzajemnych wierzytelności i zobowiązań pożyczkowych oraz wynikającego z niej ich wygaśnięcia będzie czynnością neutralną podatkowo.
Tak uznał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 9 września 2024 r. (0111-KDIB1-1.4010.370.2024.2.RH).
Wnioskodawca (spółka przejmująca) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której 100 proc. udziałów posiada spółka przejmowana. Jedynym udziałowcem spółki przejmowanej jest spółka komandytowo-akcyjna, która nabyła udziały w spółce przejmowanej na podstawie umowy sprzedaży.
W związku z planowaną reorganizacją grupy rozważane jest połączenie spółki zależnej ze spółką dominującą w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., tj. połączenie przez przejęcie, wskutek którego na spółkę zależną przeniesiony zostanie cały majątek spółki dominującej (tzw. połączenie odwrotne). Na skutek połączenia spółka komandytowo-akcyjna jako wspólnik spółki przejmowanej otrzyma 100 proc. udziałów wnioskodawcy.
W ramach połączenia wnioskodawca przejmie udziały własne, równocześnie nie będzie podwyższał kapitału zakładowego i emitował nowych udziałów. Wnioskodawca, działając jako spółka przejmująca, nie wyemituje nowych udziałów, natomiast na podstawie art. 515 § 1 k.s.h. wyda wspólnikowi spółki przejmowanej istniejące udziały własne, nabyte w wyniku połączenia. Wartość przejętych w ramach połączenia udziałów własnych, które zostaną wydane wspólnikowi spółki przejmowanej, będzie równa wartości majątku spółki przejmowanej obejmowanego przez wnioskodawcę.
Na dzień połączenia będą istnieć zobowiązania pożyczkowe między spółką przejmowaną (jako wierzycielem) a spółką przejmującą (jako dłużnikiem). Połączenie odwrotne skutkować będzie konfuzją zobowiązań polegającą na połączeniu w jednym podmiocie zarówno praw wierzyciela, jak i związanych z nimi obowiązków dłużnika wynikających z zobowiązań istniejących na dzień połączenia. Wskutek konfuzji wygaśnie dług i odpowiadająca mu wartość ekonomiczna wierzytelności.
Dyrektor KIS potwierdził, że w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. ze spełnieniem przesłanek uprawniających do zastosowania wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3e tej ustawy. Równocześnie wnioskodawca nie uzyska przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d pod warunkiem ustalenia wartości emisyjnej udziałów na poziomie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej.
Również w zakresie skutków podatkowych konfuzji wierzytelności dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą, że nie będzie ona prowadziła do powstania przysporzenia majątkowego dla żadnej z łączonych spółek. Konfuzja wzajemnych wierzytelności będzie więc stanowić czynność neutralną na gruncie CIT.
Wioleta Jakubowska
starszy konsultant w Zespole Pomocy Publicznej PwC
Neutralność podatkowa procesów restrukturyzacyjnych przeprowadzanych z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych jest istotnym elementem rozwoju krajowych oraz międzynarodowych grup kapitałowych. Skomplikowane przepisy oraz odmienne podejście dyrektora KIS w zależności od rodzaju transakcji powodują jednak, że w planowaniu restrukturyzacji szczególnego znaczenia nabiera analiza skutków podatkowych.
Analizując powstanie przychodu podatkowego z tytułu łączenia spółek należy pamiętać, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT są komplementarne. Jeśli zatem spółka przejmująca:
∑ nie posiada udziałów w spółce przejmowanej, to zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d;
∑ posiada 100 proc. udziałów, to zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f;
∑ posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100 proc. udziałów, to zastosowanie mają oba przepisy.
W przedstawionej sprawie należy zgodzić się z dyrektorem KIS, że połączenie odwrotne spółek bez podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej nie prowadzi do powstania przychodu podatkowego, jeżeli wartość emisyjna udziałów ustalona zostanie na poziomie wartości rynkowej przejmowanego majątku. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT przychodem jest nadwyżka wartości rynkowej przejmowanego majątku nad wartością emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych, która w takiej sytuacji nie powstanie.
Analogicznie wielokrotnie została potwierdzona neutralność podatkowa przejęcia spółki matki przez spółkę córkę, w ramach którego nie dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej i emisji nowych udziałów. W tym zakresie dyrektor KIS potwierdzał, że w związku z brakiem wydania udziałów przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.
Odmienne podejście dyrektor KIS prezentuje natomiast w przypadku bezemisyjnego połączenia spółek sióstr. W tym zakresie organ wskazuje, że w przypadku braku wydania udziałów wspólnikowi spółki przejmowanej po stronie spółki przejmującej powstaje przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8dustawy o CIT odpowiadający wartości przejętego majątku. Ograniczenie neutralności podatkowej bezemisyjnego połączenia spółek sióstr stoi w sprzeczności z ogólną zasadą neutralności podatkowej restrukturyzacji, a także z celem dyrektywy Rady 2009/133/WE. Uwzględniając prawodawstwo unijne, a także linię interpre- tacją ukształtowaną dla innych typów połączeń, istnieją argumenty za zmianą dotychczasowego podejścia dyrektora KIS.
https://archiwum.rp.pl/artykul/1529742-Polaczenie-odwrotne-i-konfuzja-zobowiazan-bez-CIT.html
