Podatki | Prasówka | 20-26.04.2023
Dziennik Gazeta Prawna
1. Pomoc podwykonawcy wyklucza ulgę na ekspansję
Mariusz Szulc | 20 kwietnia 2023, 09:05
Kto zleca innej firmie wytworzenie produktu, nie odliczy dwukrotnie od dochodu kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży takiego produktu – orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie.
Wcześniej tego samego zdania były wojewódzkie sądy administracyjne: w Bydgoszczy (21 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 8/23) i w Białymstoku (18 stycznia br., sygn. akt I SA/Bk 497/22). Wszystkie te wyroki są nieprawomocne.
Współpraca z podwykonawcą
Mowa o obowiązującej od 2022 r. uldze przewidzianej w art. 18eb ustawy o CIT. Pozwala ona po raz drugi odliczyć od dochodu niektóre koszty poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów wytworzonych przez podatnika. Chodzi o wydatki określone w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, czyli np. koszty uczestnictwa w targach, działań promocyjno-informacyjnych, dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów, przygotowania niezbędnej dokumentacji.
Dodatkowe odliczenie nie może być wyższe niż 1 mln zł rocznie.
Problemem jest definicja produktów zamieszczona w art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT. Wynika z niej, że mają to być „rzeczy wytworzone przez podatnika”. Powstaje pytanie, czy mogą być one np. wyprodukowane przez inną firmę (zleceniobiorcę) na bazie receptury należącej do podatnika.
W sprawie, którą rozstrzygnął WSA w Lublinie, chodziło o spółkę sprzedającą napoje pod własną marką. Z sukcesem wprowadzała ona swój produkt na kolejne rynki zagraniczne i cały czas zwiększała przychody z jego sprzedaży. Ponosiła też wydatki, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT. Uważała, że może ponownie odliczyć je w ramach ulgi na ekspansję (do 1 mln zł rocznie).
Tłumaczyła, że choć wyprodukowanie napojów i opakowań do nich zleca innemu podmiotowi, to sama jest odpowiedzialna za powstanie produktu i ma prawa do znaku towarowego.
Na poparcie swojego stanowiska przywołała prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z 5 października 2022 r. (sygn. akt I SA/Gl 666/22). Nie dotyczył on wprawdzie ulgi na ekspansję, ale sąd stwierdził w nim, że „fakt, że przedsiębiorca angażuje inny podmiot w realizację przedsięwzięcia, tj. zleca mu wykonanie produktu, nie oznacza, że ów zleceniobiorca wytwarza te wyroby. Wręcz przeciwnie, zleceniodawca pozostaje ich wytwórcą, a zleceniobiorca jedynie podwykonawcą”.
Wytworzyć trzeba samemu
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał jednak, że spółce nie przysługuje ulga. Wyjaśnił, że zgodnie z wykładnią językową zlecanie produkcji napojów i opakowań innemu podmiotowi oznacza, że ten inny podmiot wytwarza produkt, który podatnik następnie nabywa i odsprzedaje. Uznał więc, że spółka nie prowadzi działalności produkcyjnej, ale handlowo-dystrybucyjną, i nie przysługuje jej podatkowa preferencja.
Tego samego zdania był lubelski WSA, który podobnie jak fiskus stwierdził, że głównym założeniem ulgi „było wsparcie niewielkich podmiotów – producentów w działaniach ukierunkowanych na rozwój sprzedaży produktów na rynkach zagranicznych, co szczególnie utrudniła pandemia COVID-19.”
Sąd uznał, że przepisy zostały skonstruowane w sposób jasny i z ich wykładni językowej wprost wynika, iż preferencja dotyczy wyłącznie produktów „wytworzonych (wyprodukowanych) w całości, w sposób bezpośredni i samodzielnie przez podatnika”, a nie przez jego podwykonawcę. ©℗
orzecznictwo
Podstawa prawna
Wyrok WSA w Lublinie z 22 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 33/23
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8702171,pomoc-podwykonawcy-wyklucza-ulge-na-ekspansje.html
2. Home office może być zagranicznym zakładem
Mariusz Szulc | 24 kwietnia 2023, 07:00
Firma z innego państwa, która nawiązała zdalną współpracę z polskim pracownikiem, naraża się na zapłatę w Polsce podatku od uzyskanych tu dochodów – twierdzi fiskus.
Może to dotyczyć m.in. firm, które kontynuują współpracę z Polakami po ich powrocie z emigracji. Nie ma znaczenia, że taki pracodawca nie ma w naszym kraju biura, a podwładny wykonuje obowiązki z prywatnego mieszkania. Istotny jest zakres tych obowiązków. Jeśli pokrywa się on z profilem działalności centrali i zdalny pracownik ma np. prawo zawierać umowy w imieniu zagranicznej firmy, to fiskus nie ma wątpliwości, że mamy do czynienia ze „stałą placówką”. A to oznacza, że firma z innego państwa ma w Polsce „zagraniczny zakład” i musi zapłacić tu podatek dochodowy.
Potwierdzają to kolejne interpretacje wydawane przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych.
Jak kolejowy przedział…
Doradcy podatkowi mają wątpliwości co do tak kategorycznego podejścia.
– Wykładnia, zgodnie z którą każdorazowe zatrudnienie pracownika w systemie home office przez zagranicznego pracodawcę oznaczałoby powstanie w Polsce stałej placówki, byłaby absurdalna – uważa Józef Banach, radca prawny i partner w Ontilo.
Co innego – mówi ekspert – gdy zagraniczna firma tworzy de facto swój oddział w innym państwie na podstawie siatki pracowników zatrudnionych w ramach home office i dzięki nim realizuje swoją podstawową działalność (np. usługi projektowe), a co innego, gdy pojedynczy pracownik mieszkający w drugim państwie wykonuje dla pracodawcy analizy finansowe.
Problem może dotyczyć m.in. firm, które kontynuują współpracę z Polakami po ich powrocie z emigracji
Podobnego zdania jest Daniel Więckowski, doradca podatkowy i partner w LTCA. – Pracodawca nie zobowiązuje podwładnych do udostępnienia przestrzeni domowej na swoją rzecz i nie ma też żadnej podstawy do korzystania z przestrzeni mieszkalnej należącej do pracownika. Mieszkanie, w którym podwładny wykonuje pracę zdalną, jest więc stałą placówką zagranicznej firmy nie bardziej niż przedział kolejowy, w którym również obowiązki są wykonywane online, tyle że w trakcie podróży – zwraca uwagę Daniel Więckowski.
Józef Banach apeluje więc o zachowanie zdrowego rozsądku przy ocenie każdej tego rodzaju sytuacji.
…czy jak biuro?
Z interpretacji wydawanych przez dyrektora KIS wynika, że zagraniczna firma nie musiałaby płacić polskiej daniny, wyłącznie gdyby zatrudniane przez nią osoby wykonywały zdalnie jedynie działalność przygotowawczą lub pomocniczą.
„Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie” – stwierdził dyrektor KIS w interpretacji z 4 kwietnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010. 38.2023.2.ANK).
Taki sam wniosek płynie z interpretacji z 9 stycznia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010. 632.2022.2.BJ) i z 17 lutego 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010. 655.2021.2.BD) oraz z orzeczeń WSA w Gliwicach z 31 stycznia 2022 r. (sygn. akt I SA/Gl 1340/21 – nieprawomocny) i WSA w Warszawie z 28 stycznia 2020 r. (III SA/Wa 696/19 – prawomocny).
Problem nie tylko Polski
Eksperci przyznają, że problem dotyczy nie tylko Polski. Dlatego – jak mówi Józef Banach – sytuacja dojrzała do tego, aby ta kwestia została doprecyzowana w komentarzu do Modelowej Konwencji Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) w zakresie podatku od dochodu i majątku.
Zdaniem Daniela Więckowskiego obecne podejście fiskusa może być wręcz sprzeczne z treścią komentarza do tej konwencji (patrz: ramka). Co więcej – dodaje ekspert – do podobnych konkluzji dochodzą władze podatkowe innych państw unijnych. Przykładowo niderlandzkie władze podatkowe w interpretacji z lutego 2023 r. przyjęły stanowisko, że pracownik zdalny, wykonując pracę w trybie home office, nie oddaje powierzchni swojego domu do dyspozycji pracodawcy.
Podobnie w VAT
Józef Banach dodaje, że podobny problem jest na gruncie przepisów o VAT, a konkretnie tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności. – Trudno w takich przypadkach pogodzić interesy państw i wyeliminować całkowicie wątpliwości. Należy jednakże takie wysiłki podjąć i przynajmniej ułatwić rozwiązywanie tych kwestii poprzez wskazanie kierunków interpretacji – uważa ekspert.
Wpływ pandemii
Problem podatkowych konsekwencji nawiązania zdalnej współpracy z zagranicznym pracodawcą nasilił się w trakcie epidemii koronawirusa, gdy z uwagi na restrykcje zdrowotne wielu pracowników tymczasowo pracowało na rzecz swojego szefa w innym państwie.
OECD dostrzegła ten trend i dlatego w marcu 2020 r. oraz w styczniu 2021 r. opublikowała niewiążące wskazówki dla poszczególnych państw. Wynikało z nich, że przymusowa zagraniczna kwarantanna nie spełnia definicji „stałej placówki” (zakładu). Nie wynika bowiem z woli pracodawcy. Co innego jednak, gdyby zagraniczna firma sama zdecydowała się nawiązać zdalną współpracę z podwładnymi – zasugerowała OECD.
Jej wskazówki były niewiążące, więc nie rozwiązały problemu, którego znaczenie rośnie. Taki model współpracy sprawdził się bowiem w wielu branżach. Dzięki niemu zagraniczna firma nie musi wynajmować oddzielnego lokalu, bo zatrudniony wykonuje zadania ze swojego prywatnego domu lub mieszkania. Wystarczy go wyposażyć w niezbędne narzędzia pracy, np. w laptop.
Korzystają na tym także podwładni, w tym Polacy, którzy mogą dzięki temu wrócić z emigracji i kontynuować współpracę z dotychczasowym zagranicznym pracodawcą.
Definicja zakładu
Dlatego powstało pytanie, czy prywatne mieszkanie pracownika zdalnego jest zakładem, czyli stałą placówką, przez którą zagraniczna firma prowadzi swoją działalność w innym państwie. Przypomnijmy, że jeśli w danym państwie powstanie zagraniczny zakład, to jego właściciel musi rozliczyć się w tym państwie z osiągniętych w ten sposób dochodów (art. 5 i art. 7 Modelowej Konwencji OECD).
Międzynarodowe umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują wyjątki od zasady, np. zakład nie powstanie, gdy stała placówka prowadzi wyłącznie działalność przygotowawczą lub pomocniczą albo gdy w imieniu zagranicznego przedsiębiorcy działa niezależny przedstawiciel (art. 5 ust. 5 i ust. 6 Modelowej Konwencji OECD).
Definicja zagranicznego zakładu
W świetle polskich ustaw o PIT i CIT zagraniczny zakład oznacza:
a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,
c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje©℗
Co wynika z komentarza do Modelowej Konwencji OECD
Podejście, zgodnie z którym prywatne mieszkanie pracownika może być zakładem zagranicznej firmy, może być sprzeczne ze wskazówkami przedstawionymi w pkt 19 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD. Wyjaśniono w nim, kiedy prywatne mieszkanie wykorzystywane w ramach home office może się stać stałą placówką. Wyróżniono dwie sytuacje:
■ konsultantki prowadzącej własną firmę z własnego domu – co powoduje powstanie stałej placówki oraz
■ pracownika transgranicznego, który większość pracy wykonuje ze swojego domu znajdującego się w jednym państwie zamiast z udostępnionego mu biura znajdującego się w drugim państwie.
W drugiej sytuacji dom nie stanowiłby stałej placówki, a więc i zagranicznego zakładu. ©℗
Co na to fiskus…
Najnowsza interpretacja dyrektora KIS – z 4 kwietnia br. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010. 38.2023.2.ANK) – dotyczyła estońskiej spółki, której właścicielem jest podmiot z siedzibą w Indiach działający w branży technologicznej. Spółka zależna zatrudniała podwładnych w krajach Unii Europejskiej, w tym w Polsce. Ci współpracowali zdalnie z indyjskim zespołem ds. rozwoju (zespołem deweloperskim). Działali zgodnie z instrukcjami spółki i przesyłali raporty o czasie pracy oraz jej efektach.
Estońska spółka nie wynajmowała i nie udostępniała pracownikom żadnej przestrzeni biurowej. Nie podpisywała też z nimi umów o korzystanie z prywatnych nieruchomości. Uważała więc, że nie ma na terenie Polski stałej placówki (zakładu).
Dyrektor KIS uznał inaczej. Stwierdził, że wskazany we wniosku zakres czynności wykonywanych przez pracowników zamieszkałych w Polsce pozwala na stwierdzenie, że jest to istotna i znacząca część działalności spółki jako całości. Cel pracy polskich pracowników jest bowiem identyczny z celem spółki jako całości.
Organ wyjaśnił, że praca zdalna w systemie home office wiąże się z tym, że pracownik wyodrębnia przestrzeń domową do dyspozycji swojego pracodawcy. Zagraniczna firma nie musi mieć formalnego prawa do dysponowania nieruchomością.
– W dobie możliwości świadczenia pracy zdalnie miejsce, w którym pracownik świadczy pracę na rzecz zagranicznego pracodawcy (niezależnie od tego, czy w warunkach domowych, czy w innym miejscu), można uznać za odrębną placówkę tego przedsiębiorstwa – uznał dyrektor KIS.
W interpretacji z 9 stycznia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010. 632.2022.2.BJ) dyrektor KIS nie zastanawiał się nawet, czy polskie mieszkania dwóch menedżerów pracujących zdalnie na rzecz niemieckiej firmy są zakładem. Stwierdził, że zakład powstał, bo firma nadała pracownikom pełnomocnictwa do zawierania umów w jej imieniu (mieli się zajmować dystrybucją produktów spółki w Polsce).
Z kolei w interpretacji z 17 lutego 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2. 4010.655.2021.2.BD) dyrektor KIS dopatrzył się powstania zakładu w związku z zatrudnieniem polskich pracowników zdalnych przez niemiecką firmę konsultingową zajmującą się m.in. pozyskiwaniem kadry menedżerskiej. Stwierdził, że „przekazanie do dyspozycji pracowników zatrudnionych na czas nieokreślony sprzętu komputerowego wiąże się z koniecznością powstania stałej placówki, którą może być np. mieszkanie pracownika”.
Dodał, że skoro pracownicy będą wspomagać niemiecką firmę w zarządzaniu projektami, to nie będzie to wyłącznie działalność przygotowawcza lub pomocnicza. Powstanie więc zakład.
…i sądy
Taki rodzaj działalności – pomocnicza – sprawił natomiast, że orzekając 31 stycznia 2022 r. (I SA/Gl 1340/21) w sprawie duńskiej firmy ubezpieczeniowej zatrudniającej pracowników zdalnych w Polsce, WSA w Gliwicach uznał, że nie ma ona zakładu w naszym kraju. Przesądziło to, że zajmują się oni wsparciem administracyjnym centrali, a więc świadczeniem pomocniczych usług zaplecza administracyjnego.
Gliwicki sąd nie miał natomiast wątpliwości, że zasadniczo wykonywanie pracy zdalnej na rzecz zagranicznego pracodawcy w systemie home office może oznaczać powstanie stałej firmowej placówki (zakładu) w mieszkaniu pracownika.
Z kolei w prawomocnym wyroku z 28 stycznia 2020 r. (III SA/Wa 696/19) WSA w Warszawie orzekł, że skoro polski pracownik zdalny zajmuje się składaniem ofert klientom i podlega w tym zakresie pełnej kontroli niemieckiej centrali, to niemiecka firma ma w Polsce zakład. ©℗
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8703908,home-office-moze-byc-zagranicznym-zakladem.html
3. Ulga CSR również na świadczenia niepieniężne
Agnieszka Pokojska | wczoraj, 07:27
W ramach ulgi sponsoringowej można odliczyć dodatkowo 50 proc. kosztów także w postaci świadczeń niematerialnych. Ważne, aby w zamian firma otrzymywała ekwiwalentne świadczenia – potwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.
– W poprzednich interpretacjach dyrektor KIS dopuszczał finansowanie klubu sportowego np. poprzez pokrycie wynagrodzeń członków kadry szkoleniowej w zamian za usługi reklamowe. Teraz rozszerza możliwość finansowania klubów sportowych o świadczenia niepieniężne, np. w postaci usług medycznych – komentuje Grzegorz Kuś, radca prawny, doradca podatkowy w PwC.
Musi być koszt
Przypomnijmy, że ulga sponsoringowa, zwana też ulgą CSR (corporate social responsibility – społeczna odpowiedzialność biznesu), obowiązuje od 2022 r., a wynika z art. 26ha ustawy o PIT i art. 18ee ustawy o CIT. Pozwala ona odliczyć od podstawy opodatkowania dodatkowo 50 proc. kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność sportową, kulturalną oraz szkolnictwo wyższe i naukę.
Warunkiem skorzystania z ulgi jest więc m.in. to, aby poniesiony wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli tak się stanie, podatnik może odjąć w sumie 150 proc. poniesionych kosztów, o ile spełni również inne ustawowe warunki.
Umowa barterowa
Jeśli idzie o działalność sportową, to ustawy o podatku dochodowym (PIT i CIT) uzależniają prawo do ulgi sponsoringowej od realizacji celów wskazanych w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1599 ze zm.). Jednym z nich jest przeznaczenie środków na realizację programów szkolenia sportowego.
Wydatki nie mogą być darowizną, bo wtedy nie byłyby podatkowym kosztem, a przez to nie byłyby też objęte ulgą
Spytała o to spółka, która podpisała z klubem sportowym umowę barterową. Na tej podstawie świadczy mu usługi medyczne, a w zamian klub wykonuje na jej rzecz usługi promocyjno-reklamowe.
Spółka uważała, że ma prawo do ulgi, bo – jak tłumaczyła – usługi medyczne przyczyniają się do poprawy lub utrzymania zdrowia sportowców, a to umożliwia realizację programów szkolenia sportowego, np. udział w zawodach. Argumentowała też, że oferowane przez nią usługi medyczne są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania klubu (zdrowie sportowców), co w konsekwencji przekłada się na poprawę warunków uprawiania sportu przez członków klubu.
Świadczenia ekwiwalentne
Dyrektor KIS potwierdził, że wydatki poniesione na finansowanie klubu sportowego w związku ze świadczeniem usług wzajemnych na podstawie umowy barterowej są objęte ulgą. Uznał, że usługi promocyjno-reklamowe świadczone przez klub sportowy są formą reklamy, dzięki której spółka staje się bardziej rozpoznawalna na rynku, co z kolei przekłada się na wzrost liczby pacjentów i osiąganych przychodów. Natomiast dzięki szybkiej i dobrej opiece medycznej sportowcy mają lepsze warunki do uprawiania sportu, co też przyczynia się do osiągania przez nich lepszych wyników.
Istotne było też to, że chodzi tu o świadczenia wzajemne, a nie o darowiznę, bo ta uniemożliwiałaby zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów (zabrania tego art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT), a w rezultacie skorzystanie z ulgi sponsoringowej.
Kolejna korzystna
Interpretacja ta jest kolejną pozytywną dla podatników planujących zawarcie umowy tzw. sponsoringu właściwego z klubem sportowym. We wcześniejszej – z 16 lutego 2023 r. (sygn. 0115-KDIT3.4011.889.2022.2.JS) – dyrektor KIS potwierdził, że wydatki na finansowanie wynagrodzeń kadry szkoleniowej w zamian za świadczenie usług marketingowo-reklamowych również realizują cel wskazany w art. 28 ust. 2 ustawy o sporcie.
W najnowszej kluczowe jest to, że – jak podkreśla Grzegorz Kuś – dyrektor KIS dopuścił możliwość udzielania świadczeń niepieniężnych (w postaci usług medycznych) na realizację programów szkolenia sportowego. To – zdaniem eksperta – mogłoby mieć zastosowanie również do innego rodzaju świadczeń, polegających np. na opiece dietetycznej lub psychologicznej.
– Niemniej jednak podatnicy planujący rozliczyć wydatki w ramach ulgi CSR z tytułu świadczonych usług wzajemnych i niepieniężnych na rzecz klubu sportowego powinni wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej – radzi ekspert PwC.
Jego zdaniem bowiem nie sposób jednoznacznie rozstrzygnąć, które usługi mogą zostać potraktowane przez dyrektora KIS w taki sam, korzystny sposób.
– Ważne jest również wykazanie, że rzeczywiście oba świadczenia, realizowane przez sponsorującego i sponsorowanego, są wobec siebie ekwiwalentne – podkreśla Grzegorz Kuś.©℗
Podstawa prawna
Interpretacja dyrektora KIS z 16 marca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.28.2023.2.EJ
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8705095,ulga-csr-rowniez-na-swiadczenia-niepieniezne.html
4. Amortyzacja nie obniża podatku od przychodów z budynków
Katarzyna Jędrzejewska | wczoraj, 07:00
Podstawa opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków nie jest pomniejszana o dokonane odpisy amortyzacyjne – orzekł NSA w czterech wyrokach.
W tej sprawie można już mówić o kształtującej się linii orzeczniczej, niekorzystnej dla podatników. Niedawne wyroki NSA z 15 marca 2023 r. (sygn. II FSK 2190/20, II FSK 2191/20, II FSK 2400/20, II FSK 2183/20) potwierdzają to, co sąd kasacyjny orzekł już rok temu – 28 kwietnia 2022 r. (sygn. akt II FSK 2173/19).
Problem dotyczy art. 24b ust. 3 ustawy o CIT (analogicznie art. 30g ust. 3 ustawy o PIT), który stanowi, że przychodem z budynku jest ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa tego budynku jako środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji (a w miesiącu, w którym został on wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia do ewidencji).
Z przepisu tego wynika jasno, że wartość tę ustala się na pierwszy dzień każdego miesiąca.
Wartość zmienna…
Podatnicy wyciągają z tego wniosek, że wartość ta jest zmienna, czyli powinna być pomniejszana o dokonywane w poprzednich miesiącach odpisy amortyzacyjne. To by oznaczało, że z miesiąca na miesiąc podstawa opodatkowania maleje w miarę dokonywania przez podatnika odpisów amortyzacyjnych.
Tak też uważały niektóre wojewódzkie sądy administracyjne. W wyrokach z 17 kwietnia 2019 r. (III SA/Wa 1905/18) i z 22 maja 2019 r. (III SA/Wa 1903/18) WSA w Warszawie orzekł, że skoro podstawa opodatkowania powinna być aktualizowana co miesiąc, to jej obliczenie „powinno uwzględniać zarówno zdarzenia zwiększające podstawę opodatkowania (np. nakłady), jak i zmniejszające ją (tj. poprzez amortyzację)”. Gdyby wolą ustawodawcy było ustalanie podstawy opodatkowania w jakikolwiek inny sposób niż co miesiąc, to wprost wynikałoby to z przepisu – stwierdził warszawski sąd.
…czy jednak stała?
Innego zdania jest fiskus. Twierdzi, że wartość początkowa budynku powinna być ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca z pominięciem odpisów amortyzacyjnych, a tylko z uwzględnieniem ulepszeń, odłączenia części składowych itp.
Wykładnię tę potwierdził 15 marca 2023 r. NSA w czterech wyrokach. Nie ma jeszcze pisemnego ich uzasadnienia, natomiast sąd kasacyjny zgodził się z sądem I instancji, że „wartość początkowa jest wartością stałą i nie podlega zmniejszeniu wskutek odejmowania wartości odpisów amortyzacyjnych” (wyroki WSA we Wrocławiu z 17 czerwca 2020 r., I SA/Wr 1009/19, I SA/Wr 958/19, I SA/Wr 14/20 i I SA/Wr 960/19).
Wrocławski WSA tłumaczył to tak: „Wszędzie tam, gdzie ustawodawca zamierzał nadać inne znaczenie i zakres wartości początkowej, tj. z uwzględnieniem odpisów amortyzacyjnych, wyraźnie to w ustawie wskazał”.
Ponadto według WSA, skoro budynek jest wykazany w ewidencji środków trwałych, to jego wartość początkowa była ustalona już przy przyjęciu go do używania. Wartość ta nie jest więc ustalana co miesiąc, a jedynie może być zmieniona (zaktualizowana) wskutek ulepszenia lub trwałego odłączenia (jako dopuszczalnych ustawą przypadków korekty wartości początkowej).
Tak samo orzekł NSA we wspomnianym już wyroku z 28 kwietnia 2022 r. (sygn. akt II FSK 2173/19). Przypomniał, że co do zasady wartość początkową środka trwałego ustala się w dniu przyjęcia go do używania, a więc tylko raz. Co prawda w art. 24b ust. 3 ustawy zmodyfikowano tę zasadę na potrzeby minimalnego podatku dochodowego (tj. od przychodów z budynków), ale – zdaniem sądu – nie oznacza to, że wartość początkowa jest pomniejszana o odpisy amortyzacyjne.
NSA uzasadnił to tym, że odpisy amortyzacyjne nie mają żadnego wpływu na wartość początkową. Ta bowiem jest jasno zdefiniowana w art. 16g ust. 1 ustawy o CIT, czyli bez pomniejszania o odpisy amortyzacyjne.
Na zasadzie analogii NSA sięgnął do art. 16h ust. 1 pkt 1, z którego wynika, że odpisy amortyzacyjne są naliczane od wartości początkowej bez pomniejszania jej o te odpisy. Wartość tę pomniejsza się o odpisy tylko wtedy, gdy przepis wyraźnie tak stanowi (przy amortyzacji degresywnej – art. 16k ust. 1) – podkreślił sąd.
Zwrot z inwestycji
Inny przykładem takiej wykładni są nieprawomocne wyroki WSA w Warszawie: z 29 września 2020 r. (III SA/Wa 79/20) i z 15 września 2020 r. (III SA/Wa 2316/19).
W nowszym z nich (z 29 września 2020 r.) WSA zwrócił uwagę na to, że podatek od przychodów z budynków dotyczy nieruchomości oddanych w całości albo w części w najem, dzierżawę lub do używania na podstawie innej umowy o podobnym charakterze. Opodatkowany nie jest więc dochód rozumiany jako przychody obniżone o koszty, w tym odpisy amortyzacyjne (jak w przypadku podatku dochodowego obliczanego na zasadach ogólnych), lecz przychód wynikający z przyjętego założenia o konieczności realizowania zwrotu z inwestycji na określonym poziomie (co uzasadniało przyjęcie stawki 0,035 proc. podstawy za każdy miesiąc).
Ustawodawca założył więc, że podatnik, który oddaje nieruchomość lub jej część do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze, realizuje określony (minimalny) poziom zwrotu z takiej inwestycji. Zwrot ten (przychód) jest rozumiany jako wartość początkowa środka trwałego i realizowany zarówno przez podatnika, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych, jak i tego, który tego nie czyni, bo nieruchomość została już w pełni zamortyzowana. Takie założenie jest w pełni racjonalne – stwierdził WSA, uzasadniając to w następujący sposób:
1. Właściciel np. galerii handlowej, wynajmujący powierzchnię poszczególnym najemcom, nie zakłada, że strumień środków finansowych z wynajmu będzie z każdym miesiącem malał (jako skutek malejącej wartości netto środka trwałego), ponieważ wartości te nie są ze sobą ściśle powiązane. Może nawet dochodzić do sytuacji odwrotnej, gdy mimo spadku wartości netto danego budynku czynsze rosną, co stanowi konsekwencję czynników ekonomicznych, takich jak inflacja, kurs walutowy itp. W rezultacie również ustawodawca ma prawo przyjąć określony poziom zwrotu dla wynajmowanej nieruchomości komercyjnej.
2. Wartość netto środka trwałego sama w sobie nie uwzględnia możliwości generowania zysku z wynajmu (odpowiedni zwrot z inwestycji), ponieważ nie temu służy. Będzie więc ona spadać aż do całkowitego zamortyzowania budynku, mimo utrzymywania go w należytym stanie (co jest istotne dla możliwości generowania zysku z wynajmu) i remontowania go (remonty nie stanowią ulepszeń i przez to nie wpływają na wartość początkową budynku). Dlatego konstrukcja podatku od przychodów z budynku uzasadnia jego dalsze pobieranie (mimo zamortyzowania w całości lub części). ©℗
Jakie ma to skutki
Weźmy przykład nieruchomości, której wartość początkowa wynosi 70 mln zł. Zgodnie z art. 24b ust. 9 ustawy o CIT (i art. 30g ust. 9 ustawy o PIT) podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków stanowi suma przychodów (wartości początkowych) z poszczególnych budynków pomniejszona o 10 mln zł.
Przykład
Podatnik jest właścicielem biurowca. To jedyny jego środek trwały będący przedmiotem opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków. Jego wartość początkowa to 70 mln zł, ale na 1 stycznia 2023 r. budynek ten był już zamortyzowany w 60 proc. Jego niezamortyzowana wartość początkowa wynosiła więc 28 mln zł.
Według organu podatkowego podstawa opodatkowania wynosi w 2023 r. 60 mln zł (tj. wartość początkowa 70 mln zł pomniejszona o 10 mln zł, czyli ustawową kwotę pomniejszającą podstawę opodatkowania).
W konsekwencji podatek w 2023 r. wyniesie miesięcznie:
60 mln zł x 0,035 proc. (stawka podatku) = 21 tys. zł
Rocznie będzie to 252 tys. zł
Natomiast według podatników podstawa opodatkowania wynosi w 2023 r. tylko 18 mln zł (tj. niezamortyzowana wartość początkowa w wysokości 28 mln zł pomniejszona o 10 mln zł).
W konsekwencji podatek w 2023 r. wyniósłby miesięcznie:
18 mln zł x 0,035 proc. (stawka podatku) = 6300 zł
Rocznie byłoby to 75 600 zł. ©℗
Łatwiej o zwrot niż o zwolnienie
Podatek od przychodów z budynków jest co do zasady neutralny, bo można go odliczyć od podatku dochodowego obliczonego na zasadach ogólnych (od zaliczek w trakcie roku lub od podatku należnego za cały rok podatkowy).
Problem mają ci, którzy nie mają wystarczająco dużego CIT, aby odliczyć od niego podatek od przychód z budynków. Na tym właśnie polega istota minimalnego podatku – by został zapłacony nawet, gdy podatnik nie wykazuje dochodu do opodatkowania.
Z problemem tym zmagają się jednak podmioty wykonujące działalność ustawowo zwolnioną z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (np. statutowa działalność naukowa, oświatowa).
Przepisy o podatku od przychodów z budynków pozwalają wystąpić do urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nieodliczonego podatku. Co więcej, od 1 stycznia 2023 r. na wniosek podatnika urząd skarbowy zwraca nieodliczoną kwotę nawet bez wydawania przez decyzji, jeżeli wniosek nie budzi wątpliwości (art. 24b ust. 15 ustawy o CIT i art. 30g ust. 15 ustawy o PIT).
Podmioty wykonujące działalność statutową wolałyby jednak w ogóle nie być objęte podatkiem od przychodów z budynków. Od dawna zabiegają o to uczelnie będące właścicielami akademików, internatów i innych budynków zbiorowego zakwaterowania. Na razie jednak przegrywają. W wyroku z 19 stycznia 2023 r. (sygn. akt II FSK 1393/20) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że uczelnia podlega przepisom o podatku od przychodów z budynków, jeżeli wynajmuje powierzchnie użytkowe swoim studentom i najemcom zewnętrznym. W takiej sytuacji nie stosuje się zwolnienia na cele statutowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT – stwierdził NSA.
Sąd kasacyjny oddalił natomiast skargę kasacyjną fiskusa od wyroku z 28 stycznia 2020 r. (I SA/Wr 760/19). Zgodził się z wrocławskim WSA co do wykładni art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, który odnosi się do sytuacji, gdy podatnik podatku od przychodów z budynków posiada udział w kapitale innego podmiotu. WSA uznał, że w świetle zarówno tego przepisu, jak i zawartego w nim odesłania do innych regulacji (dotyczących podmiotów powiązanych) znaczenie ma to, czy podatnik posiada udziały w innych podmiotach, a nie to, czy inne podmioty posiadają udziały w kapitale podatnika.
„Strona skarżąca ma zatem rację, że art. 24b ust. 10 ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do podmiotów, w których kapitale udziały ma skarżąca spółka, a nie do podmiotów, które mają udziały w kapitale skarżącej spółki” – orzekł WSA, a sąd kasacyjny utrzymał ten wyrok w mocy (wyrok z 15 grudnia 2022 r., II FSK 1172/20). ©℗
5. Spółki z estońskim CIT nie muszą informować o swojej strategii podatkowej
Monika Pogroszewska | wczoraj, 17:00
Spółka opodatkowana w formie ryczałtu nie musi sporządzać i publikować informacji o realizowanej strategii podatkowej, nawet gdy jej przychody przekroczyły równowartość 50 mln euro – potwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.
Spytała o to firma, która od 1 listopada 2021 r. jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek. Nie składa więc zeznania CIT-8, ale deklarację o wysokości osiągniętego dochodu i należnego ryczałtu od dochodów spółek (CIT-8E) w rozumieniu art. 28r ust. 1 ustawy o CIT. Jako podatnik ryczałtu nie rozpoznaje przychodów, kosztów ich uzyskania, dochodu ani straty podatkowej, jak czynią to podatnicy opodatkowani na zasadach ogólnych.
Wątpliwości spółki wynikły z tego, że jej przychody za pierwszy rok podatkowy, w którym podlegała ona estońskiemu CIT, rozpoznawane zgodnie z przepisami o rachunkowości, przekroczyły równowartość 50 mln euro. Od 1 stycznia 2021 r. przepisy nakładają na podatników, u których wartość rocznego przychodu przekroczyła równowartość 50 mln euro, obowiązek sporządzania i podawania do publicznej wiadomości informacji o realizowanej strategii podatkowej za rok podatkowy. Tak wynika z art. 27c ust. 1 ustawy o CIT.
Spółka była jednak zdania, że wymóg ten jej nie dotyczy, bo jako podatnik ryczałtu nie jest podmiotem, którego indywidualne dane podatkowe wynikają z zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT (CIT-8).
Wskazała, że wymóg z art. 27c ust. 1 dotyczy wyłącznie podatników wskazanych w art. 27b ust. 2 pkt 1 i 2. Zgodnie z art. 27b ust. 1 ustawy o CIT minister finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości indywidualne dane podatników zawarte w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1. Chodzi więc o zeznanie CIT-8, a ona go nie składa – argumentowała spółka.
Dyrektor KIS uznał jej stanowisko za prawidłowe. Wyjaśnił, że zamieszczając w art. 27c ust. 1 odesłanie do art. 27b ust. 2 pkt 1 i 2, ustawodawca wiąże obowiązek podatnika do sporządzania i publikowania informacji o własnej strategii podatkowej z ciążącym na ministrze finansów obowiązkiem podawania danych podatników do publicznej wiadomości. To oznacza, że informację o realizowanej strategii podatkowej sporządzają i publikują tylko te podmioty, których indywidualne dane podatkowe publikuje minister.
Jeżeli spółka nie składa zeznania CIT-8 (bo wybrała system estoński), to jej dane nie są publikowane przez ministra finansów. To oznacza, że nie ma ona obowiązku sporządzania i publikowania informacji o strategii, nawet jeśli przychody przekroczyły 50 mln euro – podsumował organ.©℗
Podstawa prawna
Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 17 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.266.2022.1.AP
Rzeczpospolita
1. Do 2 maja 2023 r. można zmienić formę opodatkowania za 2022 rok
20 kwietnia 2023 | Kadry i Płace | Anna Misiak Martyna Derach
Wsteczne przejście z podatku liniowego czy ryczałtu na rozliczenie według zasad ogólnych nie opłaci się każdemu przedsiębiorcy. Podejmując decyzję należy uwzględnić m.in. osiągnięty przychód, odmienność zasad liczenia składki zdrowotnej i możliwość wliczenia jej w koszty, a także prawo do ulg.
1 stycznia 2022 r. weszły w życie przepisy tzw. Polskiego Ładu (tj. ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, DzU z 2021 r., poz. 2105 ze zm.), które stały się głównym czynnikiem determinującym wybór optymalnej formy opodatkowania przez podatników prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze.
Od lipca 2022 r. obowiązują natomiast przepisy ustawy nowelizującej Polski Ład, zwanej Polskim Ładem 2.0 (tj. ustawy z 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, DzU z 2022 r., poz. 1265 ze zm.), która wprowadziła istotne modyfikacje, takie jak np. obniżenie stawki podatku dochodowego od osób fizycznych dla pierwszego progu skali podatkowej z 17 proc. na 12 proc., czy też możliwość odliczenia części składki zdrowotnej przez podatników opodatkowanych liniowo lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
Modyfikacje te spowodowały, że część przedsiębiorców, którzy na początku 2022 r. zdecydowali się zmienić formę opodatkowania prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, teraz mogą ponieść negatywne konsekwencje takiego działania. Przykładowo, wybór ryczałtu ze względu na niską, 12-proc. stawkę podatku, może być już nieopłacalny, biorąc pod uwagę obniżenie pierwszego progu skali podatkowej oraz brak możliwości odliczenia kosztów uzyskania przychodów przy tej formie opodatkowania.
Dlatego też ustawodawca umożliwił zmianę formy opodatkowania po zakończeniu roku podatkowego przez przedsiębiorcę rozliczającego się liniowo lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na rozliczenie według zasad ogólnych.
Na zasadach ogólnych…
Zgodnie z przepisami ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: ustawa o PIT) oraz ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tekst jedn. DzU z 2022 r., poz. 2540 ze zm., dalej: ustawa o ryczałcie), podatnik ma możliwość zmiany formy opodatkowania z zasad ogólnych na opodatkowanie liniowe albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W tym celu, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przedsiębiorca uzyska pierwszy przychód w danym roku podatkowym albo do końca roku podatkowego – jeżeli pierwszy przychód zostanie uzyskany w grudniu, składa oświadczenie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze odpowiedniej formy opodatkowania. Oświadczenie to może być złożone również na podstawie ustawy z 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (DzU z 2022 r., poz. 541 ze zm.), a więc poprzez aktualizację formularza CEIDG-1.
… albo na podstawie Polskiego Ładu 2.0
Przepisy Polskiego Ładu 2.0 w art. 14 ust. 1 i art. 15 ust. 2 umożliwiają podatnikom, którzy rozliczali się przed wejściem w życie tej ustawy liniowo albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, wybór opodatkowania dochodów osiągniętych w 2022 r. z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych. Zawiadomienie o zmianie formy opodatkowania powinno nastąpić poprzez złożenie zeznania PIT-36 w miejsce PIT-36L lub PIT-28 w terminie do 2 maja 2023 r.
Przy wypełnieniu formularza PIT-36 należy zwrócić szczególną uwagę na jego część C – Informacje dodatkowe. Choć przepisy podatkowe wprost o tym nie stanowią, zdarzają się sytuacje, kiedy organy podatkowe kwestionują możliwość wstecznej zmiany formy opodatkowania ze względu na niezaznaczenie odpowiedniego kwadratu w pozycjach 60-65.
Złożenie zawiadomienia o zmianie formy opodatkowania będzie skutkowało zastosowaniem nowej formy opodatkowania odpowiednio do dochodów albo przychodów osiągniętych od stycznia 2022 r. Jednocześnie wybór ten nie będzie dotyczył lat następnych.
W przypadku podatników prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą i będących wspólnikami spółek niebędących osobami prawnymi, zmiana formy opodatkowania z liniowego na skalę dotyczy wszystkich form prowadzenia działalności. Natomiast dla zastosowania u wspólników spółek niebędących osobami prawnymi opodatkowania według zasad ogólnych – w miejsce dotychczas stosowanego ryczałtu – konieczne jest złożenie zawiadomienia o wyborze tej formy opodatkowania przez wszystkich wspólników tej spółki.
Należy również wskazać, iż podatnicy nie mają możliwości wstecznego przejścia na opodatkowanie w formie skali w sytuacji, gdy złożyli już zeznanie podatkowe na formularzu PIT-36L lub PIT-38.
Wsteczna zmiana to dodatkowe obowiązki
Decydując się na zmianę formy opodatkowania po zakończonym roku podatkowym z podatku liniowego na skalę podatkową, podatnik wykazuje w zeznaniu rocznym miesięczne albo kwartalne zaliczki należne i zapłacone zgodnie z art. 44 ust. 3f, 3h lub 6h ustawy o PIT.
Przejście z ryczałtu na zasady ogólne będzie natomiast wymagało wykazania w zeznaniu rocznym:
∑ osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na podstawie art. 24 ust. 2-2b ustawy o PIT,
∑ miesięcznych albo kwartalnych zaliczek należnych i zapłaconych w wysokości należnego i zapłaconego od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych obliczonego zgodnie z ustawą o ryczałcie.
Dodatkowo, podatnik stosujący pierwotnie ryczałt, przed złożeniem zeznania rocznego zobowiązany jest zaprowadzić i uzupełnić księgę przychodów i rozchodów. Jeżeli podatnik sporządził remanent towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków na dzień 31 grudnia 2021 r., przyjmuje się, że jest to remanent sporządzony na dzień 1 stycznia 2022 r. Jeżeli podatnik nie sporządził remanentu na dzień 1 stycznia 2022 r., przyjmuje się, że wartość remanentu początkowego wynosi 0 zł.
Rozliczenie składki zdrowotnej
Podatnicy opodatkowani na zasadach ogólnych opłacają składkę na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 9 proc. podstawy jej wymiaru, a więc dochodu z działalności gospodarczej. Nie mogą odliczyć jej od podatku ani zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Przedsiębiorcy rozliczający się liniowo opłacają składkę zdrowotną w wymiarze 4,9 proc. wysokości ich dochodów. Od 1 lipca 2022 r. liniowcy mogą zaliczyć składkę zdrowotną do kosztów uzyskania przychodów lub odliczyć ją od podstawy opodatkowania. Wysokość składki podlegająca zaliczeniu do kosztów lub podlegająca odliczeniu jest jednak limitowana – do końca 2022 r. limit ten wynosił 8700 zł w roku podatkowym.
Przedsiębiorcy opodatkowani ryczałtem ewidencjonowanym zobowiązani są do comiesięcznego opłacania 9-proc. składki zdrowotnej, liczonej od podstawy jej wymiaru. Podstawa wymiaru składki uzależniona jest natomiast od wysokości rocznych przychodów przedsiębiorcy:
| Składka zdrowotna przy ryczałcie w 2022 r. | Roczny przychód przedsiębiorcy |
| Wysokość składki | Przychody do 60 000 zł (składka zdrowotna = 60 proc. przeciętnego wynagrodzenia* x 9 proc.) |
| 335,94 zł | Przychody od 60 000 zł do 300 000 zł (składka zdrowotna = 100 proc. przeciętnego wynagrodzenia* x 9 proc.) |
| 559,89 zł | Przychody powyżej 300 000 zł (składka zdrowotna = 180 proc. przeciętnego wynagrodzenia* x 9 proc.) |
| 1007,81 zł | * Zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 21 stycznia 2022 r. w sprawie przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku, w IV kwartale 2021 r. przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku, wyniosło 6221,04 zł. |
Jednocześnie, jak stanowi art. 11 ust. 1a ustawy o ryczałcie, przedsiębiorca opodatkowany ryczałtem, ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ma prawo do pomniejszenia przychodów o wartość 50 proc. zapłaconych składek zdrowotnych:
∑ z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
∑ za osoby współpracujące z podatnikiem opodatkowanym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
– jeżeli nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Decydując się na przejście z podatku liniowego lub ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na skalę podatkową po zakończonym roku podatkowym, podatnik, który od lipca 2022 r. ujmował składkę zdrowotną w kosztach, jest zobowiązany ją wyksięgować. Ma to związek z tym, że ustawodawca nie dał prawa do ujmowania w kosztach podatkowych ani odliczania w zaliczce na podatek zapłaconej składki zdrowotnej.
Ulgi podatkowe i preferencyjne formy rozliczenia
Podejmując decyzję o zmianie formy opodatkowania należy wziąć pod uwagę nie tylko sposób rozliczenia składki zdrowotnej, ale także możliwość skorzystania przy poszczególnych formach opodatkowania z ulg podatkowych.
W przypadku opodatkowania według skali podatkowej, katalog możliwych do zastosowania ulg będzie najszerszy. Wyłącznie podatnicy rozliczający się w tej formie będą mogli skorzystać z ulgi na dziecko oraz ulgi dla rodzin 4+.
Zarówno podatnicy opodatkowani na zasadach ogólnych, jak i liniowo skorzystają m.in. z ulgi na działalność badawczo–rozwojową czy ulgi IP BOX.
Wspólna dla opodatkowania w formie skali oraz ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych będzie natomiast możliwość skorzystania z ulg rehabilitacyjnej oraz na internet.
Zastosowanie przy trzech formach opodatkowania znajdą natomiast ulgi termomodernizacyjna oraz odliczenie wpłat na IKZE.
Nie bez znaczenia, dla rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2022 r., pozostaje także możliwość wspólnego rozliczenia z małżonkiem czy z dzieckiem. Te preferencje zastosować mogą jednak wyłącznie podatnicy rozliczający prowadzoną działalność na zasadach ogólnych.
Poniżej porównanie opłacalności zmiany formy opodatkowania na skalę podatkową po zakończeniu roku podatkowego (wyliczenia w zaokrągleniu do pełnych złotych)
Przykład
Dotyczy dochodu rocznego mieszczącego się w pierwszym progu skali podatkowej. Na podstawie przyjętych poniżej kryteriów, mając na względzie sumę obciążeń (tj. składki na ubezpieczenia społeczne, składka na ubezpieczenie zdrowotne, podatek dochodowy od osób fizycznych), można przyjąć, iż najbardziej opłacalną formą opodatkowania w tym przypadku będzie skala podatkowa:
| Przychód roczny netto (bez VAT) | 100 000 zł |
| Koszty uzyskania przychodów | 20 000 zł |
| Dochód | 80 000 zł |
| Podatek liniowy | PIT |
| 12 018 zł | ZUS |
| 13 491 zł | Składka zdrowotna |
| 3259 zł | Suma obciążeń |
| 28 768 zł | |
| Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych 8,5 proc. | |
| PIT | 7068 zł |
| ZUS | 13 491 zł |
| Składka zdrowotna | 6719 zł |
| Suma obciążeń | 27 278 zł |
| Skala podatkowa | PIT |
| 4381 zł | ZUS |
| 13 491 zł | Składka zdrowotna |
| 5986 zł | Suma obciążeń |
| 23 858 zł |
Przykład
Dotyczy dochodu rocznego powyżej 120 000 zł. Na podstawie przyjętych kryteriów, biorąc pod uwagę sumę obciążeń, można przyjąć, iż najbardziej opłacalną formą opodatkowania w tym przypadku będzie ryczałt podatkowy:
| Przychód roczny netto (bez VAT) | 190 000 zł |
| Koszty uzyskania przychodów | 30 000 zł |
| Dochód | 160 000 zł |
| Podatek liniowy | PIT |
| 26 473 zł | ZUS |
| 13 491 zł | Składka zdrowotna |
| 7179 zł | Suma obciążeń |
| 47 143 zł | |
| Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych 8,5 proc. | |
| PIT | 14 720 zł |
| ZUS | 13 491 zł |
| Składka zdrowotna | 6719 zł |
| Suma obciążeń | 34 930 zł |
| Skala podatkowa | PIT |
| 19 283 zł | ZUS |
| 13 491 zł | Składka zdrowotna |
| 13 186 zł | Suma obciążeń |
| 45 960 zł |
Anna Misiak doradca podatkowy, partner, szef Zespołu Podatków Osobistych i Doradztwa dla Pracodawców MDDP
Martyna Derach konsultant w Zespole Podatków Osobistych i Doradztwa dla Pracodawców MDDP
2. Faktoring może wykluczyć opodatkowanie estońskim CIT
24 kwietnia 2023 | Podatki i księgowość | Wioleta Kosińska
Ryczałt od dochodów spółek, jako jedna z dostępnych form opodatkowania, cieszy się sporą popularnością. Firmy wybierające go powinny jednak zwrócić uwagę na pewne pułapki.
W praktyce stosowania tych dość nowych przepisów okazuje się jednak, że wybór tej formy opodatkowania może wiązać się z licznymi pułapkami. Jedna z nich dotyczy podatników, którzy stosują faktoring jako formę zabezpieczenia płynności finansowej.
Korzyści wynikające z opodatkowania estońskim CIT to:
∑ odroczenie momentu opodatkowania – co do zasady obowiązek podatkowy u spółki opodatkowanej estońskim CIT powstaje w momencie wypłaty zysku (dywidendy) na rzecz jej wspólników/ udziałowców; tym samym odroczenie decyzji o podziale i wypłacie zysku, odracza obowiązek podatkowy, a spółka może obracać wypracowanym zyskiem bez konieczności zapłaty zaliczek oraz podatku;
∑ niższe efektywne opodatkowanie – estoński CIT pozwala na obniżenie łącznego podatku na poziomie spółki i wspólnika; w przypadku rozliczeń w klasycznym CIT, łączny podatek (na poziomie spółki i wspólnika) wynosi ponad 26 proc. dla małych i 34 proc. dla większych podatników, gdy w systemie estońskim będzie to odpowiednio 20 proc. (mali podatnicy) i 25 proc. (w przypadku większych podatników);
∑ uproszczona ewidencja – rozliczenia i dokumentacja opierają się na zasadach wynikających z przepisów o rachunkowości, gdyż to na podstawi ksiąg rachunkowych ustalany jest zysk i podatek; tym samym podatnicy nie muszą prowadzić ksiąg podatkowych.
Kto może skorzystać
Co prawda w ramach Polskiego Ładu uproszczono warunki wejścia na estoński CIT, jednak nie jest to forma opodatkowania dostępna dla wszystkich spółek.
Wyboru tej formy opodatkowania nie mogą dokonać m.in. podmioty:
∑ których udziałowcami nie są wyłącznie osoby fizyczne,
∑ które posiadają udziały (akcje) lub podobne prawa w innych spółkach,
∑ które powstaną w ramach wskazanych w ustawie działań reorganizacyjnych (np. połącznie, podział, w wyniku wniesienia aportu) – przy czym nie ogranicza to zupełnie wejścia na estoński CIT, a może wstrzymać je czasowo),
∑ których 50 proc. przychodów (lub więcej) pochodzi z tzw. przychodów biernych (m.in. z odsetek, wierzytelności, poręczeń i gwarancji, praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych).
Wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów miały w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z ryczałtu od dochodów spółek tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów. Jedną z tych kategorii pasywnych źródeł przychodów są właśnie przychody z wierzytelności.
Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, jeżeli mniej niż 50 proc. przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi m.in. z wierzytelności.
Warunek z wątpliwościami
W odniesieniu do tego warunku pojawiły się wątpliwości, czy za przychody ze sprzedaży wierzytelności należy uznać sprzedaż na rzecz faktora wierzytelności własnych.
W następstwie umowy faktoringu następuje zmiana wierzyciela. W miejsce podmiotu, który dokonał sprzedaży towarów i usług i uzyskał w związku z tym roszczenie wobec dłużnika o zapłatę ceny za sprzedany towar lub usługę, roszczenie wobec dłużnika o zapłatę tej ceny przechodzi na faktora. Nie zmienia to jednak faktu, że w wyniku umowy faktoringu, faktorant otrzymuje od faktora środki finansowe, które odpowiadają całości lub części przenoszonych wierzytelności, przed terminem ich płatności. Celem takiego działania jest uzyskanie w miarę szybko kwoty pieniężnej, na jaką opiewa wierzytelność przelana na faktora. Faktorant, przelewając bowiem swoją wierzytelność, uzyskuje od faktora, nierzadko od razu, kwotę odpowiadającą jej wysokości pomniejszoną jedynie o prowizję faktora.
Celem umowy faktoringu nie jest z perspektywy spółki uzyskiwanie dodatkowego źródła dochodu, tylko zarządzenie i poprawa jej bieżącej płynności finansowej. Podmiotem który rzeczywiście osiąga przychody z faktoringu jest instytucja finansowa, która otrzymuje wynagrodzenie od spółki z tytułu świadczenia na jej rzecz usług faktoringowych. Z puntu widzenia faktoranta zawarcie umowy faktoringu ma więc na celu poprawę płynności finansowej wierzyciela, poprzez możliwość wcześniejszego dysponowania środkami finansowymi, należnymi takiemu wierzycielowi od dłużnika. Dzięki usłudze faktoringu podatnik uzyskuje środki finansowe zaraz po wystawieniu faktury, niezależnie od wskazanego terminu jej płatności.
W odpowiedzi na wątpliwości podatników w wydanych interpretacjach dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął stanowisko dotyczące faktoringu.
Na przykład, w interpretacji z 29 grudnia 2022 r. (0111-KDWB.4010.84.2022. 2.AZE) organ uznał, że „Wnioskodawca dokonuje sprzedaży na rzecz faktora wierzytelności własnych. Zauważyć należy, że sprzedaż wierzytelności własnych jest odrębnym zdarzeniem od wcześniejszych operacji gospodarczych, w wyniku których powstał przychód należny, tj. od sprzedaży towarów kontrahentom. Zatem mając na uwadze powyższe wskazać należy, że Spółka w istocie będzie uzyskiwać przychody ze sprzedaży wierzytelności. Zatem do wartości przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT powinna wliczać wartość przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnych w ramach umowy faktoringu. W konsekwencji, jeżeli przychody z tego tytułu przekroczą 50 proc. przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku liczonych z uwzględnieniem kwot należnego podatku od towarów i usług, to Spółka nie będzie mogła skorzystać z ryczałtu od dochodów spółek, jako formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej.”
Z kolei w interpretacji z 23 grudnia 2022 r. (0111-KDIB1-1.4010.489. 2022.1.BS) dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że (…) „nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że na potrzeby weryfikacji braku utraty prawa do stosowania Ryczałtu od dochodów spółek zgodnie z art. 28I ustawy CIT, do wartości przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a Spółka nie powinna wliczać wartości przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnych (pochodzących ze sprzedaży towarów) w ramach umowy faktoringu”.
Skutki negatywnego stanowiska
Przyjęcie przez organy podatkowe opisanego wcześniej stanowiska spowoduje, że z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie będzie mogła skorzystać dość liczna grupa podmiotów. Wielu podatników, szczególnie z sektora MŚP, mierzących się na co dzień z problemem zatorów płatniczych, korzysta z faktoringu jako zabezpieczenia płynności finansowej.
Wydaje się, że dyrektor KIS pomija w istocie wykładnię celowościową wprowadzonego warunku dotyczącego poziomu przychodów pochodzących z tzw. źródeł pasywnych, w tym wierzytelności.
Jak już wskazano, celem wprowadzenia tego warunku było uniemożliwienie korzystania z formy opodatkowania jakim jest ryczał od dochodów spółek podatnikom uzyskującym głównie przychody ze źródeł pasywnych, ale nieprowadzących rzeczywistej aktywnej działalności. W przypadku faktoringu – z perspektywy podatników jest on wykorzystywany nie w celu osiągania przychodów pasywnych, a wyłącznie zabezpieczenia płynności finansowej.
Utrata preferencji
Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez dyrektora KIS wiąże się również z negatywnymi konsekwencjami dla tych podatników, którzy wybrali już estoński CIT jako formę opodatkowania, jednak weryfikując warunki wyboru tej formy opodatkowania nie uwzględnili faktoringu jako przychodów pasywnych.
Zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3.
Wobec tego podatnik, który osiąga przychody z tytułu faktoringu i będą one stanowiły (samodzielnie lub wraz z innymi przychodami ze źródeł pasywnych) więcej niż 50 proc. przychodów ogółem, utraci prawo do opodatkowania estońskim CIT.
Podstawa prawna:
∑ art. 28j, art. 28l ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2022 r., poz. 2587 ze zm)
3. Jakie są skutki objęcia akcji wydanych kadrze zarządzającej
24 kwietnia 2023 | Podatki i księgowość | Andrzej Dorosz
„Bezpośrednie” objęcie (nabycie) akcji przez członka zarządu w ramach programu motywacyjnego nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Przychód powstaje natomiast wskutek realizacji praw wynikających z warrantów subskrypcyjnych i podlega zaliczeniu do źródła przychodów z praw majątkowych.
Tak stwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2022 r. (0112-KDIL3-3.4011. 238.2018.9.TW).
Podatnik jest członkiem zarządu spółki akcyjnej, która zamierza przygotować program motywacyjny adresowany m.in. do niego. Na podstawie programu kadrze zarządzającej zaproponowane zostanie nieodpłatne otrzymanie warrantów subskrypcyjnych albo akcji imiennych spółki.
Program motywacyjny zakładać ma również możliwość skupienia warrantów czy akcji od członków kadry zarządzającej przez spółkę, z której to możliwości zamierza skorzystać podatnik (członek zarządu). Ponadto planuje on zarówno odpłatnie zbywać warranty, jak i nieodpłatnie obejmować akcje, realizując przysługujące mu z tytułu warrantów prawa.
Z uwagi na to podatnik zwrócił się do organu podatkowego z wieloma pytaniami. Jedno z nich dotyczyło tego, czy po jego stronie powstanie przychód w związku z objęciem przez niego akcji. W ocenie wnioskodawcy przychód powinien powstać dopiero w momencie ewentualnego zbycia przyznanych mu akcji. Zadał on również m.in. pytanie o powstanie przychodu z tytułu objęcia warrantu subskrypcyjnego, które było jednak przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.
Dyrektor KIS w pierwotnej interpretacji indywidualnej (wydanej 22 czerwca 2018 r., 0112-KDIL3-3.4011.238.2018.1.TW) wskazał, że w analizowanej sprawie objęcie akcji „bezpośrednio” nie doprowadzi do powstania przychodu, ponieważ w tym przypadku zastosowanie znajdą przepisy o opodatkowaniu programów motywacyjnych (tj. art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o PIT), które pozwalają na odroczenie rozpoznania przychodu podatkowego do chwili zbycia akcji. Jednakże, zdaniem organu podatkowego, objęcie akcji przez realizację praw wynikających z warrantów już pod te regulacje nie podlega, a więc spowoduje wystąpienie po stronie podatnika przychodu na gruncie PIT, które dyrektor KIS przyporządkował do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Organ podatkowy stwierdził przy tym, że przychód podatkowy wystąpi także w dacie sprzedaży objętych akcji – w tym wypadku ze źródła kapitały pieniężne.
Rozstrzygnięcie to zostało uchylone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu 21 grudnia 2018 r. (I SA/Po 733/18), zaś Naczelny Sąd Administracyjny 30 listopada 2021 r. (II FSK 861/19) oddalił skargi kasacyjne na ten wyrok. Co jednak istotne, WSA oraz NSA przyznały rację dyrektorowi KIS w sprawie tego, że realizacja praw wynikających z warrantów, polegająca na objęciu akcji, nie podlega przepisom o opodatkowaniu programów motywacyjnych, wobec czego objęcie akcji w taki sposób spowoduje powstanie po stronie podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Sądy nie zgodziły się natomiast z organem podatkowym w kwestii źródła przychodu, wskazując, że analizowany przychód podlega zaliczeniu do źródła – prawa majątkowe.
Uwzględniając przywołane orzeczenia, dyrektor KIS powtórnie, 8 lipca 2022 r., rozpatrzył sprawę, wskazując ponownie, że objęcie akcji w wyniku realizacji praw z warrantów subskrypcyjnych powoduje powstanie przychodu, lecz – zgodnie z wyrokami WSA i NSA – zaliczyć należy go do źródła przychodów z praw majątkowych.
Komentarz eksperta
Andrzej Dorosz
konsultant w dziale prawnopodatkowym PwC
Przekazywanie warrantów subskrypcyjnych stanowi jeden ze stosowanych przez przedsiębiorstwa sposobów wynagradzania kadry zarządzającej i pracowników. Wydanie omówionej interpretacji indywidualnej wprowadza pewne wątpliwości mogące dotyczyć ustalenia skutków podatkowych po stronie podatników otrzymujących wynagrodzenie w analizowanej formie.
Organ podatkowy wskazał bowiem, że w przypadku, gdy członek zarządu otrzyma w ramach programu motywacyjnego warranty subskrypcyjne, przychód podlegający opodatkowaniu może powstać zarówno w chwili, w której prawo do objęcia akcji przysługujące posiadaczowi warrantu zostanie zrealizowane, jak i w momencie zbycia tych akcji. Co więcej, taka wykładnia przepisów została zaakceptowana przez sądy administracyjne, które rozpatrywały skargi podatnika kwestionującego takie rozumienie regulacji podatkowych, wskazane w rozstrzygnięciu sprawy przez dyrektora KIS w 2018 r.
Omawiana interpretacja indywidualna stanowi odstępstwo od prezentowanego w ostatnim czasie, korzystniejszego dla podatników podejścia dyrektora KIS, zgodnie z którym programy wynagradzania oparte na warrantach subskrypcyjnych również powinny móc korzystać z uregulowań dotyczących programów motywacyjnych, na mocy których przychód może zostać odsunięty w czasie do chwili zbycia objętych akcji. Przykładem tego są m.in. interpretacje 0115-KDIT1.4011.185.2022.1.MT, 0114-KDIP3-1.4011.828.2022.2.MK1 czy 0112-KDIL2-1.4011.725.2022.2.TR. Chociaż stanowiska tego nie podzieliły w przytoczonych orzeczeniach WSA oraz NSA, to bieżąca, pozytywna linia interpretacyjna jest już ugruntowana, w związku z czym należy się raczej spodziewać, że wyroki wydane w grudniu 2018 r. oraz listopadzie 2021 r. nie powinny wpłynąć na zmianę obecnego, korzystnego stanowiska organów podatkowych.
4. Frankowicz odda ulgę fiskusowi
25 kwietnia 2023 | Pierwsza strona | Aleksandra Tarka
Podatnik, który wygrał w sądzie sprawę o kredyt frankowy, a odliczał od niego ulgę odsetkową, musi liczyć się z koniecznością zwrotu pieniędzy.
Tak wynika z odpowiedzi resortu finansów na pytanie „Rzeczpospolitej” o podatkową sytuację frankowiczów korzystających z ulgi odsetkowej.
Dobra wiadomość jest taka, że jeśli wzajemne rozliczenia po wyroku unieważniającym kredyt we franku obejmują wyłącznie zwrot kwot wpłaconych uprzednio przez kredytobiorcę, to nie ma przychodu i PIT.
Zła jest taka, że nie oznacza to braku obowiązku rozliczenia ulgi odsetkowej, jeśli ktoś z niej korzystał.
MF wyjaśnia, że gdy wynikiem wygrania procesu będzie m.in. zwrot uwzględnionych w rozliczeniu odsetek, to frankowicz musi go doliczyć do dochodu za rok, w którym trafi on do jego kieszeni. Można też „anulować” ulgę przez korektę zeznań z lat nieprzedawnionych, ale to zdaniem resortu wiąże się z koniecznością zapłaty odsetek za zwłokę.
https://archiwum.rp.pl/artykul/1494049-Frankowicz-odda-ulge-fiskusowi.html#.ZEj26exBxhF
5. Wydatki na rekrutację pracownika w kosztach uzyskania przychodu
26 kwietnia 2023 | Rachunkowość | Joanna Łapińska Marcin Palusiński
Coraz trudniej jest znaleźć dobrych specjalistów, w szczególności w branżach nastawionych na rozwój technologii. Z tego względu standardem jest korzystanie z firm które wspomagają proces rekrutacji właściwej osoby – pozwala to zaoszczędzić czas pracodawcy i dotrzeć do osób które nie poszukują pracy w sposób aktywny. Czy jednak wydatki na tzw. head hunterów mogą stanowić koszty podatkowe?
Podstawą każdej firmy są pracownicy. Dobrze funkcjonujący zespół specjalistów pozwala przedsiębiorcy na sprawne i efektywne prowadzenie działalności gospodarczej. Dzięki zaufanym pracownikom firma może generować przychody i rozwijać swoją działalność.
Zasada ogólna
Podstawową regułą obowiązującą na gruncie podatków dochodowych, wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy CIT oraz art. 22 ust. 1 ustawy PIT, jest zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych pod warunkiem istnienia możliwości powiązania tego wydatku z uzyskaniem przychodu, zabezpieczeniem lub zachowaniem jego źródła. Dodatkowo, wydatek powinien być odpowiednio udokumentowany oraz nie powinien znajdować się w katalogu wyłączeń określonych w ustawach dochodowych (art. 16 ust. 1 ustawy CIT oraz art. 23 ust. 1 ustawy PIT).
Celowość wydatku
W praktyce, przy ustalaniu czy konkretny zakup może być uwzględniony w kosztach podatkowych należy przeanalizować jego celowość – konieczne jest ustalenie czy jego poniesienie było ukierunkowane na osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła.
Całkowicie inną kwestią jest to czy wydatek faktycznie doprowadzi do powstania przychodu – w tym kontekście istotne jest aby działaniom podatnika można było przypisać przymiot celowości i zasadności. Natomiast rezultat (osiągnięcie przychodu) może mieć jedynie potencjalny charakter.
Dodatkowo, nie jest konieczne wystąpienie bezpośredniego związku pomiędzy wydatkiem a określonym przychodem. Zatem wydatki o charakterze pośrednim (ponoszone na ogólną działalność danego podmiotu), o ile są celowe, także mogą stanowić koszty uzyskania przychodu.
Wydatki na rekrutację pracownika co do zasady nie są ustawowo wyłączone z kosztów. Ważne zatem, aby istniał związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy tego typu wydatkami a uzyskaniem przychodu, zachowaniem/zabezpieczeniem jego źródła. Czy związek ten będzie zatem istniał w przypadku wydatków na poszukiwanie pracownika?
Koszty
Na to pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Celem ponoszenie tego typu wydatków jest bez wątpienia osiągnięcie przychodu, zachowanie i zabezpieczenie jego źródła – działalności gospodarczej. Można nawet wskazać iż jest to de facto cel jedyny. Bez wątpienia dzięki pracownikom przedsiębiorca jest w stanie wywiązywać się ze swoich zobowiązań wobec kontrahentów, gdyż to właśnie głównie pracownicy wykonują pracę na rzecz klienta – wytwarzają zamówione towary czy wykonują usługi. Efektem wydatków na pozyskanie wyszkolonej kadry jest posiadanie kompetentnego zespołu, co wpływa nie tylko na wysokość przychodów w danym podmiocie ale stanowi też bez wątpienia zabezpieczenie źródła tych przychodów – wydatki na rekrutację pracowników to wydatki poniesione na zagwarantowanie ciągłości funkcjonowania działalności gospodarczej, tak aby źródło to przynosiło przychody w przyszłości.
Dodatkowe wydatki
W niektórych przypadkach poza kosztami dotyczącymi wynagrodzenia za usługę wsparcia w pozyskaniu pracownika przedsiębiorcy ponoszą także koszty dojazdu kandydatów na pracowników na spotkanie rekrutacyjne. Może się także zdarzyć, zwłaszcza przy pozyskiwaniu wysoko wykwalifikowanych pracowników, iż spotkanie rekrutacyjne odbywa się np. w restauracji, a za poczęstunek płaci przedsiębiorca.
Wydatki te, w określonych okolicznościach – jeśli w danym przypadku są uzasadnioną częścią procesu rekrutacyjnego – także mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. Istotne jest tu jednak wykazanie, że tego typu koszty nie miały na celu wywarcia pozytywnego wrażenia na potencjalnym pracowniku (co mogłoby być interpretaowane jako wyłączona z kosztów reprezentacja), lecz ich poniesienie ukierunkowane było na faktyczne umożliwienie zrekrutowania pracownika.
Organ podatkowe potwierdzają
Organy podatkowe od dawna akceptują pogląd zgodnie z którym wydatki na wynagrodzenie firm rekrutujących pracowników mogą stanowić koszty podatkowe (np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 16 września 2013 r., IPPB3/ 423-456/13-2/KK).
Z kolei w interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 czerwca 2018 r. (0111- KDIB2-1.4010.194.2018.1.AP) uznano za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym możliwe jest zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków na spotkania rekrutacyjne odbywające się w restauracji, jeżeli wynika to ze specyfiki działalności. W interpretacji wskazano: (…) „Celem ww. spotkań nie jest tworzenie i kreowanie pozytywnego wizerunku, uwypuklenie zasobności, profesjonalizmu Wnioskodawcy, lecz stworzenie dogodnych warunków do przeprowadzenia procesu rekrutacyjnego i rozmowy z kandydatami do pracy w Spółce. (…) Z racji tego, że Spółka nie ma siedziby w miejscowościach, gdzie znajduje się większość realizowanych inwestycji, rekrutacje odbywają się w punktach gastronomicznych. Należy zaznaczyć, że w chwili obecnej rynek pracy wymusza na pracodawcy konieczność dostosowania się do pracownika i przekonania go do podjęcia zatrudnienia, zwłaszcza jeżeli poszukiwane są osoby z wysokimi kwalifikacjami i doświadczeniem. W związku z powyższym (…) wydatki na skromne usługi gastronomiczne (w restauracjach, kawiarniach), ponoszone w związku z rekrutacją nowych pracowników na stanowiska w Spółce, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT”.
Programy referralowe
Obecnie, poza korzystaniem z profesjonalnych firm rekrutujących, popularne staje się także wdrażanie u danych podmiotów tzw. programów referralowych, które polegają na wypłacie wynagrodzenia osobie (niekoniecznie musi to być pracownik), która poleciła kandydata do pracy, pod warunkiem, że firma podjęła z nim współpracę. W tym przypadku także nie ma przeciwwskazań aby wypłatę takiego świadczenia zaliczyć do kosztów podatkowych – wydatek ten jest bowiem bez wątpienia ponoszony w celu uzyskania przychodu – zapewnienia sprawnego funkcjonowania pracodawcy poprzez budowę solidnego i kompetentnego zespołu.
Joanna Łapińska menedżer w Zespole Podatkowym DSK Kancelaria
Marcin Palusiński dyrektor w Zespole Podatkowym DSK Kancelaria