Podatki | Prasówka | 7.12.2022 r.
Dziennik Gazeta Prawna
1. Brak należytej staranności to jeszcze nie udział w karuzeli VAT
Monika Pogroszewska | 1 grudnia 2022, 06:00
Podatnik nie odliczy VAT od zakupów, jeżeli nie dochował należytej staranności w zweryfikowaniu kontrahenta mającego siedzibę w wirtualnym biurze – wynika z trzech orzeczeń NSA
W jednym z nich sąd kasacyjny stwierdził, że brak należytej staranności nie jest równoznaczny ze świadomym udziałem w przestępstwie karuzelowym. W dwóch pozostałych nie odniósł się do tej kwestii, bo fiskus jej nie podnosił. Podatkowy skutek wszystkich trzech orzeczeń jest jednak taki sam – brak prawa do odliczenia VAT naliczonego.
Wyroki dotyczyły tej samej spółki i jej transakcji z tymi samymi podmiotami, ale w różnych okresach rozliczeniowych. Stan faktyczny był na tyle skomplikowany, że publikacja orzeczeń została odroczona o dwa tygodnie.
Spółka (obecnie w stanie upadłości) kupowała w latach 2013-2016 tekstylia od kilku firm. Problem polegał na tym, że jak ustaliły to później organy podatkowe, firmy te nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej. W efekcie fiskus odmówił spółce prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez te firmy. Argumentował, że skoro dostawcy nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej, to nie mogli dokonać dostawy towarów udokumentowanej spornymi fakturami.
Wirtualne biura
Dowodem w sprawie miało być – według skarbówki – to, że dostawcy mieli siedziby w wirtualnych biurach. Organy podatkowe uznały, że prowadzenie działalności w wirtualnym biurze uniemożliwia dokonywanie transakcji kupna i sprzedaży towarów handlowych. Ponadto – jak ustalono – kontrahenci spółki nie mieli żadnych środków trwałych ani powierzchni magazynowych. Nie zatrudniali też pracowników. Skarbówka uznała więc, że nie mieli realnych zasobów majątkowych, rzeczowych ani personalnych do prowadzenia działalności w zakresie handlu. Nie mogli zatem wydawać ani przyjmować towarów.
Spółka się z tym nie zgodziła i zaskarżyła decyzję fiskusa do sądu. Przekonywała, że dostawy miały charakter rzeczywisty i odbyły się zgodnie z zasadami panującymi na rynku tekstyliów w latach 2013-2016. Zapewniała też, że dochowała należytej staranności i weryfikowała kontrahentów. Poza tym – tłumaczyła – za całość transakcji (uzgodnienie warunków, zamówienia i odbiór towarów) odpowiadał pośrednik, czyli inna spółka, z którą zawarto umowę pośrednictwa.
Dostawcy z Wietnamu
WSA w Warszawie wydał w tej sprawie trzy orzeczenia (sygn. akt III SA/Wa 3559/16, III SA/Wa 3541/16, III SA/Wa 1258/20). We wszystkich zgodził się z oceną fiskusa, że spółka nie dopełniła wymogu należytej staranności przy nawiązaniu i prowadzeniu współpracy z wystawcami spornych faktur.
Sąd zwrócił uwagę na to, że podejmowała ona działania na rynkach uznawanych za ryzykowne (firmy z Wietnamu). Współpracowała z podmiotami, o których nic nie wiedziała i nie podjęła żadnych działań, aby tę wiedzę pozyskać, czyli zweryfikować kontrahentów.
Na jej niekorzyść świadczyło też to, że poza fakturami i dowodami zapłaty nie miała żadnych innych dokumentów, które potwierdzałyby transakcje. Nie dysponowała dokumentacją handlową w postaci umowy czy choćby korespondencji, która potwierdzałaby zamówienia i utrzymywanie relacji handlowych.
W jednym z wyroków (sygn. akt III SA/Wa 1258/20) WSA orzekł (na posiedzeniu niejawnym), że w świetle dowodów zebranych przez organy podatkowe spółka była świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu pozorowania obrotu towarem.
Zabrakło należytej staranności
Skargi kasacyjne od tych orzeczeń złożył już syndyk masy upadłości spółki. Ale NSA zgodził się z sądem pierwszej instancji, że spółka nie dochowała należytej staranności w weryfikacji kontrahentów.
NSA zgodził się z oceną WSA i organów podatkowych, że sporne faktury nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ich wystawcy nie dostarczyli towaru wymienionego w tych fakturach, a spółka nie dochowała należytej staranności w kontaktach z kontrahentami.
Dlatego NSA orzekł, że prawidłowo zakwestionowano prawo spółki do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez te podmioty.
W ocenie sądu zlecenie pewnych czynności pośrednikowi nie zwalniało spółki z obowiązku dochowania należytej staranności.
Niekoniecznie świadomie
NSA uchylił natomiast wyrok dotyczący świadomego udziału spółki w karuzeli podatkowej. Uznał, że nie ma na to wystarczających dowodów.
– Nie sposób zaakceptować ustaleń, zgodnie z którymi nastąpiła zmiana sposobu działania spółki i że spółka stała się świadomym uczestnikiem oszustwa podatkowego, podczas gdy kilka miesięcy wcześniej w stosunku do tych samych podmiotów nie dochowała jedynie należytej staranności w doborze i realizacji transakcji – uzasadnił sędzia Arkadiusz Cudak. ©℗
OPINIA
Skutek ten sam, ale dowody inne
Wojciech Pławiak radca prawny, partner w Litigato
NSA trafnie zwraca uwagę na potrzebę precyzji w formułowaniu podstaw kwestionowania prawa do odliczenia VAT. Czym innym jest świadomy udział w oszustwie podatkowym, a czym innym niedochowanie staranności w weryfikacji kontrahenta. Mimo że w obu przypadkach konsekwencją jest brak prawa do odliczenia VAT, to wymagana jest tu precyzja, zwłaszcza gdy na szali leżą istnienie spółki i ewentualne wielomilionowe zaległości.
Niestety, w praktyce działania organów, a czasem również sądów, te dwie podstawy są traktowane wymiennie. Podatnikom zarzucany jest zarówno świadomy udział w oszustwie, jak i niedochowanie staranności. A przecież jest oczywiste, że wykazanie świadomego udziału wymaga innej argumentacji i innych (potocznie mówiąc: mocniejszych) dowodów.
W interesie podatników jest również ich aktywna postawa w postępowaniu. Składanie wniosków dowodowych i wyjaśnień, zgłaszanie świadków – wszystko to pozwala wykazać dobrą wiarę podatnika na tle sytuacji i standardów na danym rynku. W obecnych realiach życia gospodarczego nie można z góry przyjąć, że samo działanie z wirtualnego biura czy brak pisemnej umowy świadczą o niedochowaniu staranności przez podatnika.
orzecznictwo
Wyroki NSA z 28 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 558/18, I FSK 1607/18 oraz I FSK 2157/21
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8600071,karuzela-vat-nalezyta-starannosc.html
2. Auta niedopuszczone do ruchu z pełnym odliczeniem VAT
Mariusz Szulc | 1 grudnia 2022, 07:56
Kto w działalności gospodarczej korzysta z aut niespełniających definicji pojazdu samochodowego w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, ten może odliczyć całość podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na ich nabycie i eksploatację – potwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.
Zasadniczo podatnicy VAT mogą odliczać tylko do 50 proc. podatku naliczonego związanego z nabyciem i eksploatacją samochodów osobowych (art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT). Jedynie gdy pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej, można odliczać 100 proc. podatku naliczonego (art. 86a ust. 4).
Ustawa o VAT posługuje się pojęciem pojazdu samochodowego w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 988 ze zm.), przy czym dopuszczalna masa całkowita takiego auta nie może przekraczać 3,5 t (art. 2 pkt 34 ustawy o VAT).
Definicję pojazdu samochodowego znajdziemy w art. 2 pkt 33 prawa o ruchu drogowym, ale zdaniem dyrektora KIS zacząć trzeba od tego, że musi to być pojazd w rozumieniu art. 2 pkt 31 tej ustawy. Chodzi zatem o „środek transportu przeznaczony do poruszania się po drodze oraz maszynę lub urządzenie do tego przystosowane, z wyjątkiem urządzenia wspomagającego ruch”.
Taki pojazd musi spełniać warunki techniczne wymienione w art. 66 prawa o ruchu drogowym. Powinien być więc m.in. tak zbudowany, wyposażony i utrzymany, aby korzystanie z niego nie zagrażało bezpieczeństwu, nie naruszało porządku ruchu drogowego, nie narażało nikogo na szkodę, nie powodowało nadmiernego hałasu i nie niszczyło drogi.
Dopiero gdy spełnione są wszystkie warunki z art. 66, auto może zostać zarejestrowane i dopuszczone do ruchu drogowego.
Jeśli samo przeznaczenie i konstrukcja pojazdu nie pozwalają na dopuszczenie pojazdu do ruchu drogowego, to – zdaniem dyrektora KIS – nie mamy do czynienia z pojazdem samochodowym, a zatem przysługuje prawo do odliczenia 100 proc. VAT naliczonego.
Potwierdza to interpretacja indywidualna z 25 listopada 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.677.2022.2.WN) oraz wcześniejsza – z 17 grudnia 2021 r. (0111-KDIB3-1.4012.810. 2021.3.WN).
Obie dotyczyły bolidów wyścigowych wykorzystywanych do celów reklamowych. W obu przypadkach chodziło o pojazdy napędzane specjalnie opracowanymi silnikami, jeżdżące na specjalnych oponach, nieposiadające licznika kilometrów, wyposażone wyłącznie w miernik pracy silnika. Takie pojazdy nie są dopuszczone do ruchu drogowego, są przewożone na lawecie i można nimi jeździć wyłącznie w trakcie zamkniętych zawodów sportowych.
Najnowsza interpretacja dotyczyła przedsiębiorcy zajmującego się m.in. przetwarzaniem danych i zarządzaniem stronami internetowymi, który rozpoczął budowę profesjonalnego auta wyścigowego. Zamierzał wykorzystywać je w celach reklamowych podczas zawodów sportowych. Bolid byłby oklejony logo firmy przedsiębiorcy oraz współpracujących z nim sponsorów.
Przedsiębiorca uważał, że będzie mógł odliczyć 100 proc. podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę i adaptację bolidu oraz koszty późniejszej eksploatacji (m.in. profesjonalnej obsługi serwisowej, wymiany opon).
Dyrektor KIS to potwierdził. Uznał, że skoro bolid nie zostanie dopuszczony do ruchu drogowego i jego transport będzie odbywał się wyłącznie na lawecie, to nie dotyczą go ograniczenia prawa do odliczenia VAT wynikające z art. 86a ustawy o VAT. ©℗
Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 25 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.677.2022.2.WN
3. TSUE zbada polskie przepisy o split paymencie. Wyrok może być niekorzystny dla polskiego fiskusa
Mariusz Szulc | 5 grudnia 2022, 06:00
Trybunał Sprawiedliwości UE sprawdzi, czy metoda podzielonej płatności nie uprzywilejowuje w Polsce fiskusa względem innych wierzycieli upadłej spółki.
Chodzi o przepisy, które zabraniają naczelnikowi urzędu skarbowego przekazania środków z rachunku VAT do masy upadłości. Eksperci spodziewają się porażki skarbówki, uważają, że przepisy trzeba zmienić.
W ubiegłym tygodniu TSUE przyjął tę sprawę do rozpatrzenia i nadał jej sygnaturę (C-709/22). Jest ona konsekwencją pytań prejudycjalnych, które 22 września br. zadał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 73/22).
Czym jest split payment…
Mechanizm podzielonej płatności (ang. split payment) jest co do zasady dobrowolny, z wyjątkiem dostaw towarów i świadczenia usług „wrażliwych”, gdy wartość faktury przekracza 15 tys. zł lub jej równowartość w walucie obcej. W tych sytuacjach split payment jest obowiązkowy (od listopada 2019 r.).
Polega on na tym, że płatność za towar lub usługę zostaje rozdzielona na kwotę netto należną sprzedawcy i równowartość VAT, która trafia na specjalny rachunek. Nadzór nad tym rachunkiem sprawuje skarbówka.
Podatnik może opłacać z tych pieniędzy podatki, składki ZUS i inne zobowiązania wymienione w art. 62b ust. 2 prawa bankowego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2324).
Nie może natomiast swobodnie przelać tych pieniędzy na wskazany (np. własny) rachunek w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej. W tej sprawie musi złożyć wniosek o uwolnienie środków z rachunku VAT. Naczelnik urzędu skarbowego odmówi, jeśli podatnik ma zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a prawa bankowego – w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji. Tak wynika z art. 108b ust. 5 ustawy o VAT.
Chodzi o zaległości w: VAT, CIT, PIT, akcyzie oraz w należnościach celnych. W ten sposób jest zabezpieczana spłata najważniejszych zaległości podatkowych i celnych na rzecz Skarbu Państwa.
Split payment a prawo upadłościowe
Po wprowadzeniu split paymentu szybko pojawił się problem firm, które ogłosiły upadłość. Prawo upadłościowe (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1520) przewiduje bowiem własne priorytety co do spłaty zobowiązań z masy upadłości. Priorytetem są m.in. należności pracownicze (przypadające na czas przed ogłoszeniem upadłości), alimentacyjne, rent z tytułu odszkodowań, należności rolników z tytułu umów o dostarczenie produktów z własnego gospodarstwa rolnego, należności alimentacyjnych (art. 342).
Spłata zaległości podatkowych należy do drugiej kategorii, a więc fiskus musi poczekać, aż zostaną zaspokojone należności priorytetowe. To by oznaczało, że środki zgromadzone na rachunku VAT powinny wchodzić do masy upadłości.
– Tu właśnie pojawia się problem, bo przepisy podatkowe i upadłościowe nie są ze sobą zsynchronizowane. Prawo upadłościowe nie widzi prawa podatkowego i vice versa – komentuje Adam Bartosiewicz, doradca podatkowy, radca prawny i profesor Uniwersytetu Humanistyczno-Przyrodniczego w Częstochowie.
Słowem, z jednej strony obowiązują przepisy mające na celu ochronę interesów wierzycieli upadłego przedsiębiorcy, a z drugiej – chroniące interes Skarbu Państwa.
Fiskus uprzywilejowany
Naczelnicy US odmawiają w takiej sytuacji przekazania pieniędzy zgromadzonych na rachunku VAT syndykom reprezentującym upadłe firmy. Dotychczasowe rozstrzygnięcia sądów administracyjnych były w przeważającej większości korzystne dla fiskusa, czego przykładem wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2022 r. (sygn. akt I FSK 236/22) i z 16 marca 2021 r. (I FSK 1792/20) oraz prawomocne orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych: w Kielcach z 2 lipca 2020 r. (I SA/Ke 57/20), w Gliwicach z 18 marca 2021 r. (I SA/Gl 82/21), w Opolu z 24 września 2021 r. (I SA/Op 268/21), a także nieprawomocny wyrok WSA w Białymstoku z 19 października 2022 r. (I SA/Bk 303/22).
W każdym z nich sądy orzekały, że prawo upadłościowe nie wyłącza stosowania przepisów ustawy o VAT. Nie ma znaczenia, że wniosek o zgodę na przekazanie środków złożył syndyk. Ważne, że podatnikiem VAT jest nadal upadły, a ogłoszenie upadłości nie wpływa na jego status jako podatnika.
Odmiennego zdania był WSA w Gliwicach w nieprawomocnym wyroku z 25 lutego 2021 r. (I SA/Gl 1317/20). Stwierdził, że przepisy podatkowe nie mogą prowadzić do uprzywilejowania Skarbu Państwa wobec innych wierzycieli upadłego przedsiębiorcy. „Postępując wbrew prawu upadłościowemu, fiskus świadomie działałby ze szkodą dla pozostałych wierzycieli. Długi spółki, która ogłosiła upadłość, muszą być spłacane według kolejności wskazanej w Prawie upadłościowym” – orzekł gliwicki WSA.
Pytania do TSUE
W sprawie, która zakończyła się zadaniem pytania prejudycjalnego, stan faktyczny wyglądał podobnie do sporów rozstrzygniętych wcześniej. Syndyk masy upadłości wystąpiła 28 czerwca 2021 r. do naczelnika US z wnioskiem o przekazanie środków z rachunku VAT na rachunek masy upadłości. Wskazała, że pieniądze miały zostać przelane na konto gminy w celu uiszczenia podatku od nieruchomości za lipiec 2021 r.
Naczelnik US odmówił, tłumacząc, że upadła spółka ma zaległości w VAT i podatku dochodowym na kwotę wyższą niż wynikająca z wniosku. Spełnione zostały więc warunki określone w art. 108b ust. 5 ustawy o VAT – uznał.
Gdy spór trafił na wokandę wrocławskiego WSA, ten zawiesił postępowanie i wystąpił z pytaniami prejudycjalnymi do TSUE. Nabrał bowiem wątpliwości, czy w celu walki z oszustwami VAT (to główny cel wprowadzenia split paymentu) rzeczywiście można odmówić wypłaty pieniędzy z rachunku VAT syndykowi, który działa pod nadzorem sędziego komisarza. I czy nie narusza to unijnej zasady proporcjonalności, nakazującej, aby spośród wielu odpowiednich rozwiązań wybierać najmniej dotkliwe?
Wrocławski sąd spytał też, czy Skarb Państwa nie zostaje w ten sposób uprzywilejowany względem innych wierzycieli, np. pracowników.
W rezultacie chce, aby TSUE zbadał zgodność polskich przepisów oraz krajowej praktyki organów podatkowych z:
■ decyzją wykonawczą Rady UE nr 2019/310 z 18 lutego 2019 r. (wprowadzającą split payment na okres do 28 lutego 2022 r. Obecnie obowiązuje decyzja wykonawcza Rady UE nr 2022/1003);
■ unijną dyrektywą VAT, w tym jej art. 395 i art. 273 oraz zasadami proporcjonalności i neutralności;
■ art. 17 ust. 1 Karty praw podstawowych w związku z jej art. 51 i art. 52 ust. 1;
■ zasadą państwa prawa wynikającą z art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej.
Fiskusa czekają zmiany?
Zdaniem ekspertów wyrok TSUE najprawdopodobniej okaże się niekorzystny dla polskiego fiskusa.
– Trudno przyjąć, że ograniczenie syndykowi dostępu do środków upadłego wypełnia cel w postaci walki z oszustwami w VAT – uważa Krzysztof Jaros, radca prawny i menedżer w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy. Jego zdaniem nie jest to też środek proporcjonalny, skoro m.in. uderza on w interesy najsłabszej grupy, tj. pracowników upadłego, którzy znajdują się w pierwszej kategorii w ramach podziału kolejności zaspokajania wierzycieli.
– Pamiętajmy, że interes budżetu, jako jednego z możliwych wierzycieli, jest i tak chroniony w ramach prawa upadłościowego – dodaje Krzysztof Jaros.
Adam Bartosiewicz przyznaje, że umożliwienie syndykowi (działającemu pod nadzorem organów państwa) swobodniejszego – choć jak zastrzega ekspert – niedowolnego dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku VAT – byłoby z pewnością uzasadnione. Ekspert nie spodziewa się jednak, aby odpowiednia podstawa prawna, której obecnie brakuje w polskich przepisach, pojawiła się w nich wcześniej, niż zapadnie wyrok TSUE. A na niego zapewne jeszcze poczekamy. ©℗
OPINIA
Polskie rozwiązanie jedyne w swoim rodzaju
Piotr Leonarski adwokat, doradca podatkowy i szef praktyki podatkowej w B2R Law Jankowski
Moim zdaniem odpowiedź TSUE może mieć bardzo duże znaczenie dla podatników i polskiego fiskusa, i to znaczenie wykraczające poza stan faktyczny będący przedmiotem pytania. Będzie to prawdopodobnie pierwsze orzeczenie unijnego trybunału w sprawie zgodności mechanizmu podzielonej płatności w wersji implementowanej przez Polskę z przepisami unijnymi.
Pamiętajmy, że split payment w wersji wprowadzonej w naszym kraju jest jedynym takim rozwiązaniem w Unii Europejskiej. Mechanizm wprowadzony we Włoszech jest na tyle różny, że ciężko te rozwiązania ze sobą zestawiać. Unijna derogacja, z której korzysta Polska, dotyczy w gruncie rzeczy kwestii ubocznej, bo wyłącznie uprawnia nasz kraj do wymagania od podatników w określonych okolicznościach umieszczania na fakturze dodatkowej adnotacji (MPP).
TSUE w orzecznictwie wskazuje, że państwa muszą wykonywać swoje kompetencje z poszanowaniem prawa Unii i jego ogólnych zasad, a zwłaszcza z poszanowaniem zasady proporcjonalności i zasady neutralności podatkowej. Moim zdaniem kluczowa będzie więc odpowiedź na pytanie, czy polski mechanizm podzielonej płatności spełnia te wymagania. Prawdopodobne jest, że unijny trybunał uzna, że w przypadku, kiedy syndyk nie ma możliwości wypłacenia środków z rachunku VAT, jest to rozwiązanie niezgodne z unijnymi przepisami. To oznaczałoby konieczność odpowiedniej nowelizacji przepisów. ©℗
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8602134,split-payment-tsue-podzielona-platnosc-spolki.html
4. Darowizna majątku osobistego jest bez exit tax
Mariusz Szulc | wczoraj, 08:12
Przepisy o podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków nie dotyczą rozporządzania przez polskiego rezydenta majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą – orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.
Podczas uzasadniania wyroku sędzia Beata Cieloch odwołała się do precedensowego wyroku NSA z 14 stycznia 2021 r. (sygn. akt II FSK 12/21). Już wtedy sąd kasacyjny orzekł, że exit tax nie może być pobierany, jeżeli doszło do darowizny majątku osobistego.
Tym razem chodziło o polskiego rezydenta będącego wspólnikiem cypryjskiej spółki kapitałowej. Planował przekazać córce w darowiźnie udziały w tej spółce. Córka nie jest polskim rezydentem podatkowym, a wartość darowizny przekraczałaby 4 mln zł. Wspólnik sam nie prowadzi działalności gospodarczej. Uważał, że planowana darowizna nie będzie podlegała podatkowi od dochodów z niezrealizowanych zysków (exit tax).
Co na to przepisy
Zgodnie z art. 30da ust. 2 ustawy o PIT podatek ten może być pobierany wyłącznie przy przeniesieniu składnika majątku poza terytorium Polski lub zmianie rezydencji podatkowej na zagraniczną, jeśli nasz kraj utraciłby w ten sposób w całości lub w części prawo do opodatkowania związanych z tym dochodów. Podatku nie ma, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza 4 mln zł.
Z kolei w świetle art. 30dh ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT przepisy o exit tax mogą być stosowane odpowiednio do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi składnika majątku położonego na terytorium Polski, jeśli w związku z taką operacją nasz kraj traci prawo do opodatkowania związanych z tym dochodów.
Spór o udziały
Mężczyzna przekonywał, że udziały w zagranicznej spółce nie spełniają definicji składnika majątku położonego na terytorium Polski, więc ich darowizna nie będzie opodatkowana.
Nie zgodził się z tym dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Uważał, że składnikiem majątku położonym na terytorium kraju są również udziały w zagranicznej spółce należące do polskiego rezydenta.
A skoro ich wartość przekracza 4 mln zł, to w tej sytuacji pobór exit tax jest jak najbardziej zasadny – stwierdził dyrektor KIS.
Tego samego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (sygn. akt I SA/Bd 783/19). Zgodził się z fiskusem, że udziały w cypryjskiej spółce należące do polskiego rezydenta są majątkiem położonym na terytorium kraju, a ich darowizna powinna być opodatkowana na podstawie art. 30dh ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT.
Tylko przy zmianie rezydencji
Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zarówno wyrok WSA, jak i interpretację indywidualną. Zwrócił uwagę na to, że wspólnik cypryjskiej spółki sam podkreślił we wniosku o interpretację, że nie prowadzi działalności gospodarczej. Posiadane przez niego udziały w zagranicznej spółce należą więc do majątku osobistego i zgodnie z art. 30da ust. 4 ustawy o PIT nie spełniają definicji opodatkowanego składnika majątku.
– Przeniesienie majątku osobistego mogłoby podlegać exit tax wyłącznie przy zmianie rezydencji podatkowej na podstawie art. 30da ust. 3 ustawy o PIT – wyjaśniła sędzia Beata Cieloch.
W tej sprawie o takiej zmianie nie było mowy.
orzecznictwo
Wyrok NSA z 2 grudnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1187/20
https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8603836,darowizna-majatku-osobistego-bez-exit-tax.html
5. Pracownik i biznesmen też mogą się wylegiwać w agroturystyce
Katarzyna Jędrzejewska | dzisiaj, 08:13
Podatnik oferujący do pięciu pokoi z wyżywieniem nie płaci PIT nawet wtedy, gdy gości pracownika w delegacji służbowej lub przedsiębiorcę podróżującego w interesach – orzekł NSA.
Nie zgodził się z fiskusem i sądem I instancji, że zwolnienie z podatku przysługuje tylko przy oferowaniu pobytów wczasowych, weekendowych lub o charakterze rodzinnym.
Sprawa dotyczyła kobiety, która w 2013 r. zlikwidowała działalność gospodarczą, ale – jak ustalił fiskus w trakcie późniejszej kontroli – nadal zajmowała się cateringiem (przygotowywanie i dostarczanie żywności do odbiorców zewnętrznych), a na dodatek zarabiała na wynajmie pokoi z wyżywieniem (usługi zakwaterowania i gastronomiczne).
Z biznesu w wynajem
Gdy fiskus zażądał od niej przedstawienia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kobieta przedłożyła jedynie rachunki. Uważała, że po zlikwidowaniu biznesu świadczyła już tylko usługi zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT. Zawarte w tym przepisie zwolnienie dotyczy dochodów „z wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku” oraz dochodów z wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza pięciu.
W trakcie kontroli ustalono, że kobieta była współwłaścicielką gospodarstwa rolnego, a ona sama zeznała, że wszystkie wynajmowane przez nią pokoje (było ich trzy) znajdowały się w budynku mieszkalnym, położonym w prowadzonym przez nią gospodarstwie rolnym. Dodatkowo były kuchnia z jadalnią, łazienki, toalety i korytarze.
Fiskus uznał jednak, że zwolnienie jej nie przysługuje.
Tylko urlopy i weekendy
Spór dotyczył użytego w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT sformułowania „osobom przebywającym na wypoczynku”. Skarbówka była zdania, że dotyczy to pobytów urlopowych, weekendowych, rodzinnych, które nie są związane z wykonywaną pracą, prowadzoną działalnością gospodarczą, inną działalnością zarobkową, przynależnością do stowarzyszeń, klubów sportowych.
Z przedłożonych przez kobietę rachunków wynikało natomiast, że na większości z nich był NIP kontrahenta. Co prawda w opisie widniało, że świadczone usługi dotyczyły zakwaterowania i noclegu, ale – jak wytknął fiskus – nie wskazano celu tego pobytu, tj. czy był to cel wypoczynkowy, czy inny.
Skarbówka przesłuchała osoby, które korzystały z usług podatniczki, i na podstawie ich zeznań ustaliła, że były to pobyty studentów związane z plenerem malarskim, pracowników przebywających w podróży służbowej, przedstawiciela handlowego w trakcie realizacji zadań służbowych, a także pobyty związane z realizacją zadań stowarzyszenia.
Fiskus uznał więc, że kobieta prowadziła typową działalność gospodarczą i powinna zapłacić podatek.
Tego samego zdania był WSA w Gorzowie Wielkopolskim. Stwierdził, że sformułowanie „przebywającym na wypoczynku” dotyczy osób, których jedynym celem korzystania z pokoi gościnnych jest wypoczynek. Nie mogą to być osoby, które wynajęły pokoje w związku z obowiązkami służbowymi, wynikającymi z pracy, nauki czy z innych zadań – orzekł sąd.
Miało za tym przemawiać również to, że w niektórych przypadkach kobieta wystawiła rachunki wskazujące na pobyt o charakterze typowo rodzinnym lub wczasowym.
Czym jest wypoczynek
Innego zdania był NSA, choć nie we wszystkim zgodził się z podatniczką. Przede wszystkim jednak zwrócił uwagę na to, że w art. 21 ust. 1 pkt 43 nie ma mowy o turystyce ani agroturystyce. Mowa jedynie o „przebywaniu na wypoczynku” w określonym miejscu. Tym miejscem są pokoje gościnne w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym. Innych warunków zwolnienia nie sfomułowano.
Ustawa o PIT nie definiuje, czym jest wypoczynek, więc NSA uznał za zasadne sięgnąć do słowników. Ze Słownika języka polskiego wynika, że wypoczynek to „odzyskiwanie sił, energii, dobrego samopoczucia, pozbywanie się zmęczenia, stresu; odpoczynek, relaks, odprężenie” (https://sjp.pl).
Z kolei Wielki słownik języka polskiego wyjaśnia, że to „1. czas wolny od pracy, który można wykorzystać, robiąc to, co się lubi; 2. pot. dłuższy pobyt poza miejscem zamieszkania organizowany przez jakąś instytucję za pieniądze” (https://wsjp.pl).
Natomiast „Słownik języka polskiego” pod red. M. Szymczaka definiuje wypoczynek jako „pozbywanie się zmęczenia po pracy, w przerwie w pracy, nabieranie sił, odpoczynek” (Wyd. PWN 1984, str. 832).
Także służbowo
Ponadto – jak zauważył sąd kasacyjny – pojęciem wypoczynku posługuje się również kodeks pracy. Zgodnie z art. 14 pracownik ma prawo do wypoczynku, który zapewniają przepisy o czasie pracy, dniach wolnych od pracy oraz o urlopach wypoczynkowych. Z kolei w art. 132 i art. 133 przewidziano minimalne dobowe i tygodniowe okresy nieprzerwanego odpoczynku od pracy.
Wobec tego „osobą przebywającą na wypoczynku” w gospodarstwie agroturystycznym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT może być również pracownik odbywający podróż służbową – orzekł NSA. To samo – dodał – dotyczy osób odbywających podróże służbowe w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT wynika bowiem, że obowiązują ich te same zasady rozliczania diet z tytułu podróży służbowej co pracowników.
Kiedy nie ma zwolnienia
Ze zwolnienia wyłączone są natomiast wszelkie przychody, które nie wiążą się z dobowym czy też dłuższym wypoczynkiem po pracy – orzekł NSA. Zaliczył do nich przykładowo przychody ze zorganizowanych wyjazdów edukacyjnych (plener malarski i nauka gotowania), z usług gastronomicznych (poczęstunków) na rzecz firm i stowarzyszeń, z organizacji szkoleń i warsztatów kulinarnych oraz zajęć dydaktycznych.
Sąd wyjaśnił, że głównym celem tych pobytów nie był wynajem pokoi dla wypoczynku (w tym przede wszystkim noclegu), lecz edukacja bądź realizacja zadań szkoleniowych czy statutowych. Podkreślił, że przychody z tytułu wyżywienia są zwolnione z podatku tylko, jeśli klient przebywa na wypoczynku połączonym z wynajmem pokoi. ©℗
orzecznictwo
Wyrok NSA z 10 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 901/22
Rzeczpospolita
1. Pusta faktura bez korzyści w PIT
01 grudnia 2022 | Prawo co dnia | Aleksandra Tarka
Samo nabycie towaru i zapłata za niego nie daje kosztów. Wydatek musi być też odpowiednio udokumentowany.
Każdy, kto prowadzi działalność gospodarczą, musi liczyć się z tym, że trafi na oszusta. I niestety może to mieć konkretne konsekwencje podatkowe. Potwierdza to środowy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Hurtowe oszustwo
Sprawa dotyczyła małżeństwa, które prowadziło działalność w postaci handlu odzieżą. Ich problemy zaczęły się, gdy fiskus zakwestionował im prawo do kosztów w rozliczeniu za 2013 r. Urzędnicy zarzucili, że część faktur zakupowych, z których wydatki zostały rozliczone w koszty, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Towary były sprzedawane przez inne firmy niż ta, która figurowała na fakturach.
Podatnicy od lat zaopatrywali się w jednym z podwarszawskich centrów handlu hurtowego. Gdy skarbówka wzięła pod lupę działające tam firmy, wykryła spore nadużycia podatkowe. Okazało się, że część z nich bierze udział w procederze wyłudzania VAT i oszustwach podatkowych.
Małżonkowie bronili się, że o tym nie wiedzieli. Płatności były realne, tak jak towar, który był przewożony do firmy, rozpakowywany, metkowany i odsprzedawany.
To nie przekonało fiskusa. Tłumaczył, że kosztem może być wyłącznie wydatek poniesiony w związku z rzeczywistą transakcją, udokumentowany m.in. prawidłowymi i rzetelnymi fakturami. Tymczasem dostawcy byli fikcyjni, a wystawione przez nich faktury puste.
Podatnicy zaskarżyli decyzję fiskusa i w pierwszej instancji wygrali. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podkreślił, że w tej sprawie nabycie towaru, dokonanie zapłaty gotówkowej, przetransportowanie go do sklepów i sprzedaż są bezsporne.
Odmowę zaliczenia wydatków w poczet kosztów fiskus tłumaczy zaś nierzeczywistym charakterem faktur. Tymczasem, zdaniem sądu, w PIT legitymowanie się formalnie i merytorycznie poprawną fakturą nie jest materialnoprawną przesłanką odliczenia kosztów. Faktura ma tu bowiem jedynie walor dokumentacyjno-dowodowy. Istotne jest zaś rzeczywiste poniesienie kosztu w celu uzyskania przychodu.
Dokument jest ważny
Tej wykładni nie potwierdził NSA. Jak tłumaczyła sędzia Małgorzata Wolf-Kalamala, do uznania wydatku za koszt podatkowy nie wystarczy tylko nabycie konkretnego towaru za konkretną cenę. Potrzebne jest też odpowiednie udokumentowanie operacji. Nie jest tak, że podatnik może kupić coś od kogokolwiek, a wydatek zaliczyć do kosztów. Musi to wziąć pod uwagę WSA.
Wyrok jest prawomocny.
Sygnatura akt: II FSK 953/20
Krzysztof J. Musiał
doradca podatkowy, partner w kancelarii Musiał i Partnerzy
Wyrok NSA wpisuje się w coraz bardziej zauważalną tendencję do formalnego i bezrefleksyjnego ustalania jak najwyższego dochodu, czyli z pominięciem niewątpliwie, jak w realiach niniejszej sprawy, poniesionych wydatków.
WSA, którego wyrok uchylono, trafnie zauważył, że o tym, czy poniesiony wydatek jest kosztem podatkowym, decyduje jego związek z uzyskanym i poddanym opodatkowaniu przychodem. Sama faktura rzetelna materialnie, czyli wskazująca właściwie rozmiar wydatku, o ile jest on związany z uzyskanym przychodem, jest dokumentem stwierdzającym rozmiar kosztu podatkowego. Jej błędy o charakterze formalnym, np. wystawienie jej przez firmanta czy też oszusta, nie przesądzają o niemożliwości uznania faktycznie poniesionego wydatku za koszty, jeśli w postępowaniu ustalono, że towar faktycznie istniał i wydatek miał taki faktycznie rozmiar.
https://archiwum.rp.pl/artykul/1485326-Pusta-faktura-bez-korzysci-w-PIT.html#.Y5CSDezMJz8
2. Spółka dominująca to nie zawsze płatnik składek
01 grudnia 2022 | Kadry i Płace | Katarzyna Kalata
Jeżeli wyłącznym kontrahentem spółki zależnej nie jest spółka matka, a ponadto nie została ona powołana w celu uniknięcia opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, to ZUS nie ma podstaw, by przypisać składki spółce matce.
Nie od wczoraj na rynku funkcjonują grupy spółek powiązanych kapitałowo. ZUS coraz częściej prowadzi postępowania kontrolne w tzw. spółkach córkach i przypisuje składki za te spółki tzw. spółkom matkom. Zazwyczaj argumentuje to stwierdzeniem, że płatnikiem składek powinna być spółka będąca właścicielem kapitałowym, ponieważ to ona jest faktycznym beneficjentem pracy pracowników. Jednak zgodnie z aktualnym orzecznictwem spółka dominująca, będąca nawet 100-procentowym udziałowcem spółki zależnej, nie ma obowiązku opłacania składek ZUS za spółkę zależną. Chyba że mamy do czynienia z pracą na rzecz pracodawcy i tzw. trójkątem powiązań.
Praca na rzecz
Kodeks pracy stwierdza, że pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudnia pracowników (art. 3 kodeksu pracy). Pracodawca jest jednocześnie płatnikiem składek za pracowników pozostających z nimi w stosunku pracy.
Bez wątpienia o statusie pracodawcy decyduje kryterium posiadania uprawnień do zarządzania daną jednostką organizacyjną. Fakt, że jakiś podmiot posiada 100 proc. udziałów w innej spółce, nie przesądza o tym, że pracodawcą, a jednocześnie płatnikiem składek, jest spółka zależna. Istotne jest spełnienie właściwości stosunku pracy zgodnie z art. 22 kodeksu pracy, czyli wykonywaniem przez pracownika pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę.
Definicja pracodawcy (płatnika składek) ulega jednak pewnej modyfikacji na gruncie ubezpieczeń społecznych. Przepis art. 8 ust. 2a ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych stanowi, że: „za pracownika, w rozumieniu ustawy, uważa się także osobę wykonującą pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy”.
Z pracą na rzecz pracodawcy mamy do czynienia wówczas, gdy pracownik zatrudniony u swojego pracodawcy na umowę o pracę jednocześnie świadczy usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy zlecenie, umowy o dzieło) zawartej z innym podmiotem.
Przykład
Pracodawca (Spółka A) zawarł umowę handlową ze Spółką B na wykonanie programu magazynowego. Spółka B do wykonania przedmiotu umowy zatrudniła informatyka Jana Kowalskiego będącego jednocześnie pracownikiem Spółki A. W wyniku zawarcia umowy handlowej Spółka B wystawiła fakturę za usługę Spółce A. Zatem Spółka A przejmuje w ostatecznym rachunku rezultat pracy wykonanej na rzecz Spółki B przez zleceniobiorcę Jana Kowalskiego (będącego pracownikiem Spółki A). W takiej sytuacji mamy do czynienia z pracą na rzecz pracodawcy.
Przy rozpatrywaniu pracy na rzecz nie ma znaczenia brak świadomości pracodawcy, kto faktycznie wykonuje przedmiot umowy. Istotny jest fakt wykonywania takiej pracy. Zatem ZUS ma możliwość ustalenia innego płatnika składek, jeśli mamy do czynienia z „pracą na rzecz”.
Powiązania podmiotów
Aktualnie coraz więcej podmiotów gospodarczych prowadzi swoją działalność w ramach grup kapitałowych. Wynika to głównie z potrzeby wyodrębnienia różnych rodzajów działalności, co ma na celu zwiększenie konkurencyjności oraz usprawnienie prowadzonej działalności.
W wielu kwestiach spółki w obrębie grupy kapitałowej współpracują ze sobą. W sytuacji, gdy pracownik jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w jednej ze spółek i ma zawartą umowę cywilnoprawną w drugiej, może to być przedmiotem zainteresowania ZUS ze względu na uznanie, że mamy do czynienia z pracą na rzecz pracodawcy.
Jeżeli pracownik wykonuje na rzecz swojego pracodawcy dodatkową umowę cywilnoprawną – zlecenia, która została zawarta z innym niż pracodawca podmiotem, to z tytułu wykonywania tej umowy podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, chorobowemu, wypadkowemu i zdrowotnemu.
Tak więc pracodawca będzie każdorazowo płatnikiem składek z tytułu dodatkowej umowy cywilnoprawnej wtedy, gdy ta umowa została zawarta z podmiotem trzecim, ale wypełnia znamiona pracy na rzecz pracodawcy.
Status spółki
Zgodnie z aktualnym orzecznictwem grupa kapitałowa nie może być uznawana za pracodawcę i jednocześnie za płatnika składek.
Sąd Najwyższy w uchwale z 16 czerwca 2016 r. (III UZP 6/16) przyjął, że „spółka kapitałowa wchodząca w skład holdingowej struktury organizacyjnej spółek handlowych, a nie ta struktura (holding, grupa kapitałowa), jest pracodawcą, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (…)”. Oznacza to, że w razie uznania przez sąd, iż czynności wykonywane przez osoby realizujące umowy cywilnoprawne zawarte ze spółką należącą do grupy kapitałowej, do której należy pracodawca, wykonywane były na rzecz pracodawcy, to konsekwencje składkowe na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy systemowej poniesie wyłącznie spółka, na rzecz której ta praca była wykonywana, a nie grupa kapitałowa.
Przykład
Spółka ABC była właścicielem (posiadała 100 proc. udziałów) Spółki Z. Zofia była zatrudniona na podstawie umowy o pracę jako księgowa w Spółce ABC. Jednocześnie miała zawartą umowę zlecenie na prowadzenie ksiąg rachunkowych w Spółce Z. Z tytułu umowy zlecenie Spółka Z odprowadzała jedynie składkę zdrowotną zgodnie z deklaracją Zofii. Spółki współpracowały ze sobą w zakresie wykonania wspólnej projektu, tj. budowy drogi. Jedna ze spółek miała zaplecze budowlane, a druga projektowe. Mimo że spółki rozliczały się na podstawie zawartej umowy handlowej, a następnie faktury, Zofia nie wykonywała pracy na rzecz pracodawcy. Do jej zadań w jednym i drugi podmiocie należało bowiem księgowanie dokumentów danego podmiotu.
Zatem posiadanie udziałów w innej spółce kapitałowej nie powoduje automatycznie przejęcia od tej spółki statusu pracodawcy i jednocześnie płatnika składek dla osób zatrudnionych w spółce, w której jest udziałowcem, jeśli nie zachodzą przesłanki uznania, że pracownik wykonuje pracę na rzecz pracodawcy.
Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z 6 listopada 1991 r. (I PRN 47/91) „każda osoba prawna jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 k.p. dla zatrudnionych przez nią pracowników, chyba że dla niektórych z nich za pracodawcę należy uznać jednostkę organizacyjną stanowiącą jakąś jej część składową”, mimo nieposiadania przez nią osobowości prawnej. Podobnie postrzega tę kwestię Sąd Apelacyjny w Gdańsku (wyrok z 26 maja 2015 r., III AUa 1897/14). Zgodnie z jego stanowiskiem „dla zdefiniowania pojęcia pracodawcy w kontekście ubezpieczeń społecznych, wobec braku odmiennej regulacji, należy zastosować definicję pracodawcy zawartą w art. 3 k.p., zgodnie z którym pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników”.
Praktyka organu rentowego
Ostatnia praktyka ZUS polega jednak na przyjęciu, że spółka, która jest udziałowcem innej spółki, jest pracodawcą dla osób zatrudnionych w spółce zależnej.
W tego typu sprawach ZUS najpierw prowadzi postępowanie kontrolne, a następnie przyjmuje, że osoby zatrudnione w spółce zależnej (spółce córce) powinny być uznane za pracowników spółki matki. Takie podejście wiąże się następnie z wydaniem decyzji na każdego pracownika, który dotychczas był zatrudniony w tzw. spółce matce.
Argumentacja organu sprowadza się do stwierdzenia, że spółka matka czerpie faktyczne korzyści z umów o pracę zawartych ze spółką córką. Nie jest to jednak wystarczające, aby uznać spółkę zależną za pracodawcę. Jeśli jednak spółki stworzyły twór prawny w celu obejścia przepisów, jest to jak najbardziej możliwie. W orzecznictwie w takim przypadku możemy spotkać się ze sformułowaniem „unoszenia zasłony korporacyjnej”, co ma na celu działanie sprzeczne z prawem i ochronę pracowników.
Unoszenie zasłony korporacyjnej
Sąd Najwyższy w uchwale z 23 maja 2006 r. (III PZP 2/06) wskazał, że „zmierzając do ustalenia »prawdziwego pracodawcy« można posłużyć się metodą »unoszenia zasłony osobowości prawnej«. Celem tej metody jest przeciwdziałanie sytuacji, w której rzeczywisty właściciel, faktycznie przejmujący świadczenie pracownika, nadużywa konstrukcji osobowości prawnej lub konstrukcji pracodawcy z art. 3 k.p. w celu formalnego związania pracownika umową z podmiotem uzależnionym i pozbawionym uprawnień właścicielskich. Dotyczy to szczególnie sytuacji, gdy spółka handlowa będąca »prawdziwym pracodawcą« tworzy kontrolowaną przez nią spółkę, powierzając jej funkcję zatrudniania pracowników. Ten sposób może być użyty dla obejścia prawa i uniknięcia zobowiązań wobec pracowników. Taka metoda odkrycia rzeczywistego pracodawcy przez »uniesienie zasłony osobowości prawnej« ma oparcie w prawie unijnym, a także nie jest obca polskiemu orzecznictwu w sprawach z zakresu prawa pracy.”
Przyjmuje się jednak, że aby jednostki będące częścią większej struktury mogły być uznane za pracodawcę, muszą spełniać dwa podstawowe warunki uregulowane w przepisach wewnętrznych określających ich status – w zakresie wyodrębnienia finansowo-organizacyjnego oraz samodzielnego zatrudniania pracowników. Przy czym, jeśli chodzi o drugi z warunków, niewystarczające jest upoważnienie do zawierania umów o pracę wynikające jedynie z oświadczenia woli kierownika wyższego szczebla. Ostrożność przy ustalaniu jednostki organizacyjnej będącej pracodawcą należy z kolei zachować w stosunku do złożonych struktur organizacyjnych prawa publicznego, których ustrój indywidualnie określa ustawa. Może ona bowiem indywidualnie wskazać tę jednostkę, w związku z czym w takim przypadku nie będzie można zastosować wyżej opisanych reguł wynikających z art. 3 kodeksu pracy (por. uchwały SN z: 24 stycznia 2012 r., III UZP 3/11, OSNP 2012 nr 15-16, poz. 197; 9 lutego 2012 r., I UZP 10/11, OSNP 2012 nr 23-24, poz. 291, a także wyrok SN z 6 listopada 2013 r., III PK 116/12, OSNP 2014 nr 9, poz. 130).
dr Katarzyna Kalata
radca prawny Kancelaria Kalata
Jeśli spółka zależna ma kontrahentów i nie ma wyłącznego kontrahenta spółki matki, nie była powołana w celu uniknięcia opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, nie ma podstaw do przypisania składek spółce matce. Jednak organ rentowy coraz częściej wydaje decyzje na spółki będące właścicielem kapitałowym. Wynika to z faktu, że takie spółki zazwyczaj posiadają znaczny majątek i ewentualne dochodzenie składek będzie łatwiejsze. Jeśli spółki działają w formie grupy kapitałowej i każda ze spółek zachowuje odrębność prawną i organizacyjną, ZUS nie ma podstaw, aby kwestionować umowy zawarte przez spółki. Jednak trzeba zawsze uważać w sytuacji zawierania umów cywilnoprawnych i umów o pracę wewnątrz grupy, bowiem podlegają one wnikliwej analizie podczas kontroli. Weryfikowany jest nie tylko przedmiot umowy o pracę czy umowy zlecenie, ale również powiązania osobowe, kapitałowe, umowy handlowe pomiędzy spółkami czy rozliczenia finansowe. Kluczowe jest również, kto nadzorował pracę podczas wykonywania umowy o pracę i umowy zlecenia oraz gdzie fizycznie praca była wykonywana oraz w jakich godzinach. Dlatego warto przenalizować powyższe aspekty, aby uniknąć niepotrzebnego sporu z ZUS.
3. Razem raźniej, czyli jak się rozliczać w ramach grupy VAT
05 grudnia 2022 | Podatki i księgowość | Marcin Szymankiewicz
Dostawy towarów i świadczenia usług dokonane przez członka grupy na rzecz innego członka tej samej grupy nie są opodatkowane. To niejedyne korzyści z takiej przynależności.
„Fundamentalny charakter dla funkcjonowania grup VAT ma regulacja przewidująca, że dostawy towarów i świadczenie usług przez podmioty należące do tej grupy nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu (art. 8c ust. 1). Oznacza to neutralność podatkową wewnątrz grupy VAT. Wiąże się to z obopólnymi korzyściami zarówno dla podmiotów wchodzących w skład grupy VAT, jak i dla administracji podatkowej” – czytamy w uzasadnieniu do Polskiego Ładu wprowadzającego grupy VAT.
Wśród korzyści warto wymienić:
∑ mniej dokumentów do analizy dzięki mniejszej liczbie plików JPK_VAT,
∑ brak analizy odliczenia VAT wewnątrz grupy,
∑ brak faktur wewnętrznych w ramach grupy (wystarczy nota księgowa)
∑ wyłączenie, w przypadku obrotów wewnątrzgrupowych, mechanizmu podzielonej płatności.
Przynależność do grupy VAT mogą docenić zwłaszcza przedsiębiorcy, którzy w ogóle nie odliczają VAT naliczonego lub odliczają VAT naliczony w części.
Zaletą grupy VAT jest też jej korzystny wpływ na płynność finansową firm, które do niej należą.
Przykład
Grupę VAT tworzą spółki: A. i B. Spółka A. świadczy usługi na rzecz spółki B. Wykonane przez spółkę A usługi na rzecz B nie są objęte VAT.
Jasne reguły przydają się wszystkim
Zasady opodatkowania poszczególnych czynności uznanych za świadczone przez grupę VAT dla innych podatników nie różnią się od zasad stosowanych przez innych podatników VAT. Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane przez grupę VAT.
Przykład
Grupę VAT tworzą spółki A i B. Spółka A wykonała usługi na rzecz firmy X. Usługi te uznaje się za wykonane przez grupę VAT na rzecz firmy X. Fakturę dokumentującą te usługi wystawia grupa VAT i ona rozlicza je w JPK_VAT.
Konsekwencją bytu grupy VAT jest uznanie, że dostawy towarów i świadczenie usług przez podmiot należący do tej grupy w stosunku do podmiotu do niej nienależącego uważa się za dokonane przez grupę.
Zasada ta funkcjonuje również w drugą stronę. A to oznacza, że dostawy towarów i świadczenie usług na rzecz podmiotu należącego do grupy VAT przez podmiot do niej nienależący uważa się za dokonane na rzecz tej grupy.
Przykład
Grupę VAT tworzą spółki A i B. Spółka A nabyła towary od firmy X. Dostawę towarów na rzecz spółki A dokonaną przez firmę X uznaje się za dokonaną na rzecz grupy VAT. Faktura dokumentująca dostawę powinna być wystawiona na grupę VAT i ona (ewentualnie) rozlicza podatek naliczony w JPK_VAT.
Usługi i dostawy oddziału
Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez oddział będący członkiem grupy VAT na rzecz:
∑ podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział,
∑ innego oddziału podatnika, o którym mowa powyżej, położonego poza terytorium kraju
– uważa się za dokonane przez grupę VAT na rzecz podmiotu, który do niej nie należy (art. 8c ust. 4 ustawy o VAT).
A zatem dostawy towarów i świadczenie usług przez oddział będący członkiem grupy VAT na rzecz podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział lub innego oddziału tego podatnika położonego poza terytorium kraju uważa się za dokonane przez grupę VAT na rzecz podmiotu, który do niej nie należy.
Przykład
Grupę VAT tworzą spółki A i B oraz odział w Polsce spółki francuskiej. Spółka francuska nie posiada w Polsce innego oddziału. Oddział w Polsce spółki francuskiej dokonał WDT na rzecz centrali spółki we Francji. Uznaje się, że WDT dokonała grupa VAT na rzecz centrali spółki francuskiej. Grupa VAT wystawia fakturę dokumentującą WDT i rozlicza je w JPK_VAT.
Natomiast dostawy towarów i świadczenie usług na rzecz oddziału będącego członkiem grupy VAT przez podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział lub innego oddziału tego podatnika położonego poza terytorium kraju uważa się za dokonane na rzecz grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy.
Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz oddziału będącego członkiem grupy VAT przez:
∑ podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział,
∑ inny oddział podatnika, o którym mowa powyżej, położony poza terytorium kraju
– uważa się za dokonane na rzecz grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy (art. 8c ust. 5 ustawy o VAT).
Przykład
Grupę VAT tworzą: spółki A i B oraz odział w Polsce spółki francuskiej. Spółka francuska nie posiada w Polsce innego oddziału. Oddział w Polsce spółki francuskiej dokonał importu usług od centrali spółki we Francji. Uznaje się, że importu usług od centrali spółki francuskiej dokonała grupa VAT. Faktura dokumentująca import usług powinna być wystawiona na grupę VAT i ona rozlicza import usług w JPK_VAT (podatek należny i ewentualnie podatek naliczony).
Uwaga!
Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane:
∑ na rzecz oddziału będącego członkiem grupy VAT utworzonej w państwie członkowskim innym niż Polska, przez podatnika posiadającego siedzibę na terytorium kraju, który utworzył ten oddział, uważa się za dokonane na rzecz grupy VAT (art. 8c ust. 6 ustawy o VAT);
∑ przez oddział będący członkiem grupy VAT utworzonej w państwie członkowskim innym niż Polska, na rzecz podatnika posiadającego siedzibę na terytorium kraju, który utworzył ten oddział, uważa się za dokonane przez grupę
VAT (art. 8c ust. 7 ustawy o VAT).
Regulacje art. 8c ust. 6 i 7 realizują tezy zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości UE z 17 września 2014 r. (sygn. C-7/13 Skandia America Corp.).
Fiskus musi wyjaśniać wątpliwości
Przy okazji funkcjonowania oddziałów pojawia się wiele wątpliwości. Jak wskazał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2022 r. (0114- KDIP1-2.4012.546.2021.1.RD) wątpliwości dotyczą kwestii czy świadczenia wykonywane przez oddział na rzecz centrali, świadczenia centrali na rzecz oddziału, których koszty są alokowane do działalności oddziału oraz czynności międzyoddziałowe (wykonywane przez oddział na rzecz innych zagranicznych oddziałów centrali zlokalizowanych w Rumunii i Słowacji) podlegają opodatkowaniu VAT.
Dyrektor KIS wyjaśnił, że aby móc odpowiedzieć na wątpliwości spółki, które świadczenia będą podlegały opodatkowaniu, a które nie należy zauważyć, że oddział, jak również oddziały centrali zlokalizowane w Rumunii i Słowacji nie należą do grupy VAT zaś centrala, razem z wybranymi innymi jednostkami z grupy kapitałowej A, jest członkiem tzw. grupy VAT.
„Ze względu na fakt, że oddział nie jest członkiem grupy VAT to w kontekście powołanych orzeczeń TSUE oraz wprowadzeniu do polskich przepisów nowego rodzaju podatnika jakim jest grupa VAT należy wskazać, że oddział dokonując świadczeń na rzecz centrali w istocie świadczy je na rzecz grupy VAT, której centrala jest członkiem. Zaś centrala dokonując świadczeń na rzecz oddziału dokonuje świadczeń jako grupa VAT na rzecz oddziału.
Pomimo, że centrala powiązana jest z oddziałem, należy ona do grupy VAT w Holandii, stanowi więc ona z wybranymi innymi jednostkami z grupy kapitałowej A innego podatnika w zakresie VAT. Dlatego usługi świadczone przez oddział na rzecz centrali lub odwrotnie, należy uznać za usługi świadczone między dwoma odrębnymi podatnikami. Tym samym świadczenia wykonywane przez oddział na rzecz centrali i świadczenia centrali na rzecz oddziału, których koszty są alokowane do działalności oddziału będą podlegały opodatkowaniu. Będą to świadczenia dokonywane pomiędzy odrębnymi podatnikami, a nie w ramach jednego podmiotu.
(…) Inaczej sytuacja będzie przedstawiała się w przypadku czynności międzyoddziałowych wykonywanych przez oddział na rzecz innych zagranicznych oddziałów centrali zlokalizowanych w Rumunii i Słowacji. W tym przypadku zarówno oddział, jak również oddziały centrali zlokalizowane w Rumunii i Słowacji nie należą do grupy VAT. Dlatego też biorąc pod uwagę, że są to oddziały jednostki macierzystej i nie wchodzą one do grupy VAT, czynności międzyoddziałowe (wykonywane przez oddział na rzecz innych zagranicznych oddziałów centrali zlokalizowanych w Rumunii i Słowacji) nie podlegają opodatkowaniu VAT. W takim przypadku będą to nadal czynności wykonywane w ramach jednego podatnika. (…)”.
Ważne!
Czynności wykonywane przez grupę VAT poza działalnością gospodarczą (np. działania w charakterze organu władzy), czyli pozostające poza systemem VAT nie są dokumentowane fakturami, nie są wykazywane w ewidencji VAT i deklaracji VAT – mogą mieć jednak wpływ na wysokość odliczenia podatku naliczonego. Sytuacja taka może wystąpić np. wtedy, gdy grupę VAT utworzy gmina ze spółkami komunalnymi.
Autor jest doradcą podatkowym
Unijny Trybunał wyjaśnia
Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 11 marca 2021 r. w sprawie C812/19 (Danske Bank A/S, Danmark, Sverige Filial przeciwko Skatteverket): „(…) Artykuł 9 ust. 1 i art. 11 dyrektywy Rady 2006/112/WE (…) należy interpretować w ten sposób, że do celów podatku od wartości dodanej (VAT) zakład główny spółki znajdujący się w danym państwie członkowskim, który należy do utworzonej na podstawie owego art. 11 grupy VAT, oraz oddział tej spółki, który ma siedzibę w innym państwie członkowskim, należy uznać za odrębnych podatników, gdy ów zakład główny świadczy na rzecz wspomnianego oddziału usługi, których koszty przypisuje temu oddziałowi. (…)”.
TSUE podtrzymał tok rozumowania wyrażony w sprawie C-7/13 (dotyczył relacji z podmiotem spoza UE). Jak wskazał TSUE w wyroku z 17 września 2014 r. w sprawie C7/13 (Skandia America Corp. (USA), filial Sverige przeciwko Skatteverket): „(…) 1) Artykuł 2 ust. 1, art. 9 i 11 dyrektywy Rady 2006/112/WE (…) należy interpretować w ten sposób, że usługi świadczone przez główny zakład spółki położony w państwie trzecim na rzecz oddziału spółki znajdującego się w państwie członkowskim stanowią transakcje podlegające opodatkowaniu, jeżeli oddział jest członkiem grupy osób, które mogą zostać uznane za jednego podatnika podatku od wartości dodanej.
Artykuły 56, 193 i 196 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji, w której zakład główny spółki znajdującej się w państwie trzecim świadczy odpłatnie usługi na rzecz oddziału tej samej spółki znajdującego się w państwie członkowskim, a oddział ten jest członkiem grupy osób, które mogą zostać uznane za jednego podatnika podatku od wartości dodanej w tym państwie członkowskim, to grupa ta, jako nabywca tych usług, staje się zobowiązana do uisz- czenia podatku od wartości dodanej podlegającego zapłacie. (…)”. ∑
4. Kiedy rozpoznać koszty przy modułowym wdrożeniu systemu IT
05 grudnia 2022 | Podatki i księgowość | Julia Bednarska
Wydatki poniesione na etapowe wdrożenie po oddaniu do używania pierwszego modułu, powinny być rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do przewidzianego okresu odpłatnego udostępnienia systemu.
Tak wynika z interpretacji indywidualnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 września 2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.449.2022.1.AN).
Istota sprawy sprowadzała się do określenia, w którym momencie powinny zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodu wydatki na wdrożenie systemu IT poniesione po oddaniu do użytkowania jego pierwszego modułu. W ocenie podatnika powinny być one rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do przewidzianego okresu odpłatnego udostępnienia platformy zakupowej. Organ podatkowy uznał to stanowisko za prawidłowe.
Spółka należąca do podatkowej grupy kapitałowej (dalej: PGK) rozpoczęła działania w 2018 r. Polegały one na rozwoju digitalizacji procesów zakupów poprzez wykorzystanie platformy zakupowej dla podmiotów należących do PGK. Realizacja projektu odbywała się etapowo. Zaplanowano wdrożenie na przestrzeni kolejnych lat kilku modułów.
By móc uruchomić platformę zakupową spółka zawiązała z kontrahentem umowę na wdrożenie i udostępnienie systemu. W ramach tej umowy kontrahent zobowiązał się m.in. do wykonania i wdrożenia systemu, udzielenia licencji na korzystanie z oprogramowania dla podmiotów z grupy i zapewnienia utrzymania systemu. Finalny odbiór efektów realizacji umowy nastąpił w styczniu 2022 r. W ramach wdrożenia platformy zakupowej spółka poniosła szereg dodatkowych wydatków na rzecz innych kontrahentów, w tym m.in.: dostosowanie projektu, wynagrodzenie kierownika projektu, koszty zarządzania projektem i koszty świadczenia usług doradczych. Koszty te były stopniowo ponoszone przez cały okres realizacji projektu, tzn. między latami 2018 i 2022.
Zgodnie z koncepcją spółki platforma zakupowa została udostępniona odpłatnie innym podmiotom z PGK na podstawie umowy leasingowej, gdzie okresem rozliczeniowym jest kwartał. Pierwsze opłaty leasingowe naliczono dopiero po finalnym odbiorze całego projektu, który nastąpił na początku 2022 r. Tym samym był to pierwszy przychód spółki z tego tytułu. Jednocześnie podmioty należące do PGK mogły korzystać z poszczególnych modułów platformy zakupowej wraz z ich stopniowym wdrażaniem – z pierwszego korzystano już od początku października 2019 r.
Wynagrodzenie z umowy leasingowej skalkulowane jest tak, by pokryć wszystkie koszty poniesione przez spółkę na przygotowanie platformy zakupowej oraz by zapewnić oczekiwany poziom zysku. Obejmuje ono m.in. koszty poniesione przez spółkę przed rozpoczęciem funkcjonowania pierwszego modułu i opłaty miesięczne z tytułu udostępniania systemu.
Komentarz eksperta
Julia Bednarska
konsultant w dziale prawnopodatkowym PwC
Kwestia sporna sprowadza się do określenia momentu rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu wydatków na wdrożenie systemu IT poniesione po oddaniu do używania jego pierwszego modułu.
Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”). Nie uważa się również za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie WNiP (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT).
Mając na uwadze treść przywołanych przepisów należy stwierdzić, że wydatki na nabycie lub wytworzenie WNiP nie mogą zostać bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ takim kosztem będą dopiero odpisy amortyzacyjne.
Przenosząc wspomniane regulacje na grunt stanu faktycznego, projekt wdrożenia systemu IT doprowadził do powstania nowej WNiP. Jednocześnie przekazanie do używania WNiP nastąpiło z początkiem października 2019 r. w momencie rozpoczęcia funkcjonowania pierwszego modułu. Z tego względu późniejsze wydatki poniesione na wdrożenie systemu IT nie będą mogły powiększyć wartości początkowej WNiP. Co więcej, przepisy ustawy o CIT nie przewidują ulepszenia WNiP.
Jak wskazała spółka we wniosku, wątpliwość w sprawie sprowadza się do rozważenia trzech wariantów rozpoznania momentu poniesienia wydatków: jednorazowo w momencie uzyskania pierwszego przychodu z tytułu udostępnienia WNiP, zgodnie z datą poniesienia każdego kosztu lub proporcjonalnie do przewidzianego okresu odpłatnego udostępniania WNiP. Zdaniem spółki, ze względu na bezpośredni związek kosztów z przychodami zasadne jest, by wydatki te zostały rozłożone w czasie w kolejnych latach podatkowych, co potwierdziło stanowisko dyrektora KIS.
Odrębną kwestią pozostaje to, czy już w momencie oddania do używania pierwszego modułu istniała możliwość rozpoznania systemu jako WNIP i dlaczego obciążenia pomiędzy spółkami w ramach PGK nastąpiły dopiero od 2022 r., jeśli system był wykorzystywany od 2019 r. Nie rozstrzygnięto również dlaczego obciążenia między podmiotami zostały określone na czas 25 miesięcy. Tematy te nie były przedmiotem interpretacji.
5. Fiskus bezpodstawnie forsuje wartość historyczną
07 grudnia 2022 | Rachunkowość | Aleksandra Tarka
Kosztem przy obniżeniu wkładu w spółce komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. jest wartość bilansowa przekształcanej, w tej części, która pokryła wkład.
W listopadzie 2021 r. komandytariusz wystąpił o interpretację dotyczącą PIT. We wniosku wskazał, że spółka komandytowa w której jest udziałowcem powstała z przekształcenia spółki z o.o., a ta wcześniej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej.
Mężczyzna tłumaczył, że jako jednoosobowy przedsiębiorca planował docelowo przekształcić swoją firmę w spółkę komandytową. Dwuetapowy wariant wybrano dlatego, że k.s.h. nie przewidywał możliwości bezpośredniego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę osobową tj. komandytową.
Wnioskodawca wskazał, że wspólnicy planują obniżenie jego wkładu w spółce komandytowej. Zapytał czy w związku z tym koszt uzyskania przychodu powinien być rozpoznany jako wartość bilansowa spółki przekształcanej w tej części, która pokryła jego wkład w przekształconej.
Fiskus odpowiedział, że nie. Stwierdził, że w opisanej sytuacji dojdzie do zmniejszenia jego udziału kapitałowego z art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT, które następuje w inny sposób niż określony w art. 24 ust. 5 pkt 1 tej ustawy.
Urzędnicy tłumaczyli, że planowane obniżenie wkładu i związane z tym kwoty spłaty będzie skutkować powstaniem po stronie podatnika przychodów podlegających opodatkowaniu z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT).
Zaznaczyli też, że do końca 2020 r. zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce komandytowej traktowane było jak wystąpienie wspólnika z tej spółki i powołali się na postanowienia art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej. Dlatego w ocenie fiskusa zasadnym jest zastosowanie zasad, o których mowa w tym przepisie również do zwrotu części wkładu. W konsekwencji przychód będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki faktycznie poniesione na nabycie przekształcanego przedsiębiorstwa w postaci jednoosobowej działalności tzw. wydatki historyczne.
Udziałowiec zaskarżył interpretację i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił jego skargę.
Sąd zauważył, że od wejścia w życie 1 stycznia 2021 r. ustawy nowelizującej spółki komandytowe uznano za podatników CIT. A między stronami nie ma sporu, że w sprawie mają zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o PIT oraz art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy nowelizującej. Niemniej nie definiują one w żaden sposób pojęcia wydatków na nabycie lub objęcie udziału w spółce komandytowej. A na gruncie reguł znaczeniowych języka powszechnego przez pojęcie wydatku rozumie się sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś.
Ponadto jak podkreślił WSA wydatki na nabycie lub objęcie z art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej muszą dotyczyć udziału w spółce, o której mowa w tym przepisie, nie zaś przedmiotu wkładu do takiej spółki.
Dlatego sąd zgodził się ze skarżącym, że jego wydatkami na nabycie udziałów była wartość bilansowa spółki przekształcanej w tej części, która pokryła jego wkład w przekształconej spółce komandytowej. Wskazana wartość stanowi bowiem równowartość majątku skarżącego, która została przez niego wydatkowana celem nabycia udziału.
WSA nie umknęło również, że art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej nie zawiera odesłania do żadnego z przepisów ustawy o PIT precyzującego zasady ustalania koszów uzyskania przychodów. W szczególności odesłania m. in. do postanowień art. 22 ust. 1f precyzujących zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów rozpoznawanych odpowiednio na moment objęcia udziałów i ich zbycia.
Przyjęcie, że pod pojęciem wydatku na nabycie lub objęcie udziału z art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej należy rozumieć tzw. koszt historyczny, możliwe byłoby zaś jedynie w sytuacji, gdy tego rodzaju reguła wynikała wprost z precyzyjnego brzmienia przepisu ustawy podatkowej.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 27 października 2022 r.
Sygnatura akt: I SA/Po 329/22
Danuta Kluska
konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego BDO, biuro w Krakowie
Komentowany wyrok wpisuje się w zauważalnie zarysowującą się linię orzeczniczą sądów administracyjnych, zgodnie z którą koszt podatkowy przy zbyciu ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej, a także – jak w komentowanej sprawie – obniżeniu wartości wkładu wspólnika spółki osobowej, która powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, stanowi wartość udziałów (akcji) spółki przekształcanej, określona na moment przekształcenia.
W komentowanym rozstrzygnięciu Sąd wskazał wprost, że kosztem uzyskania przychodu w związku z obniżeniem wkładu w spółce komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. jest wartość bilansowa spółki przekształcanej – sp. z o.o.- w tej części, która pokryła wkład w przekształconej spółce komandytowej. Objęcie udziałów spółki komandytowej „kosztowało” podatnika udziały w spółce z o.o. i to ich wartość powinna zostać odliczona od przychodu.
Pogląd ten pozostaje w sprzeczności z twierdzeniami organów podatkowych, z których większość nakazuje odnosić się do wcześniejszych kosztów nabycia lub objęcia udziałów (akcji) spółki przekształcanej. Organy argumentują swoje podejście przyjętą w przepisach prawa handlowego dotyczących przekształceń sukcesją. Według organów przekształcenie nie jest momentem objęcia nowego prawa, ale kontynuacją prawa uczestnictwa w spółce w nowej formie. Dlatego też, skoro nadal mamy do czynienia z tym samym podmiotem, to koszty pozostają te same. Przyjęcie odmiennego podejścia, stanowiłoby według organów sposób na aktualizację kosztów poprzez podnoszenie ich wartości w stosunku do tych faktycznie poniesionych przed przekształceniem. Dlatego też koszty te powinny być ustalane zgodnie z zasadą „kontynuacji kosztów” tj. zasadą „kosztu historycznego”.
O ile więc stanowisko organów podatkowych jest nadal negatywne, być może kolejny wyrok sądu administracyjnego daje podatnikom nadzieję na zmianę tej tendencji i – być może w przyszłości – pozytywne rozstrzygnięcia już na etapie postępowania podatkowego.