Podatki | Prasówka | 15 lutego 2023 r.

Dziennik Gazeta Prawna

 1. Przesunięty będzie tylko termin dotyczący CIT

Agnieszka Pokojska | 9 lutego 2023, 19:00

Do 30 czerwca br. zostanie przesunięty termin na złożenie zeznań CIT-8 i CIT-8AB oraz zapłatę tego podatku za 2022 r. zgodnie z zeznaniem – poinformowało Ministerstwo Finansów w komunikacie.

Tym samym potwierdziły się nasze wcześniejsze informacje (patrz: „MF chce przesunąć termin zapłaty i rozliczenia CIT oraz datę wdrożenia KSeF”, DGP nr 25/2023). Resort wyjaśnił, że pracuje nad wydaniem rozporządzenia w tym zakresie.

MF poinformowało natomiast, że nie zamierza zmieniać terminów dotyczących sprawozdań finansowych. Oznacza to, że jeżeli rok obrotowy jest równy kalendarzowemu, to terminy sprawozdawcze za 2022 r. upływają:
– 31 marca br. – sporządzenie sprawozdania,
– 30 czerwca nr. – zatwierdzenie sprawozdania,
– 15 lipca 2023 r. – złożenie sprawozdania we właściwym rejestrze sądowym.

O trzy miesiące mają być przesunięte wyłącznie terminy dotyczące złożenia zeznania CIT oraz zapłaty tego podatku.

Będzie więc inaczej niż rok temu, gdy do końca czerwca wydłużono termin nie tylko na złożenie zeznań i zapłatę CIT, lecz także na sporządzenie sprawozdania finansowego.

https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8656507,przesuniety-termin-cit-podatki.html

 2. Najem prywatny albo w ramach działalności gospodarczej

Radosław Kowalski | 13 lutego 2023, 07:52

Od 2023 r. osoby fizyczne oddające rzeczy w odpłatne używanie w ramach najmu prywatnego nie mają możliwości wyboru formy opodatkowania podatkiem dochodowym. Nadal jednak mogą przesuwać przychody między źródłami.

Jeżeli przychód jest umiejscowiony w źródle, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 28; dalej: ustawa o PIT) – chodzi tu o najem, podnajem, dzierżawę etc. (czyli jest to tzw. najem prywatny), wówczas obligatoryjnie zastosowanie ma opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Zatem podatnik już nie może dokonać wyboru formy opodatkowania, a ewentualny wcześniejszy wybór opodatkowania na podstawie ustawy o PIT jest nieaktualny. Co ważne – a o czym podatnicy zdają się niekiedy zapominać – dotyczy to każdego najmu prywatnego, a nie tylko wynajmu nieruchomości, chociaż w praktyce najczęściej przychód z najmu prywatnego powstaje rzeczywiście w związku z wynajmem nieruchomości.

Co prawda, w przypadku najmu prywatnego opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie pozbawia podatnika generalnie szczególnych przywilejów fiskalnych (jak prawo do rozliczenia jako samotny rodzic czy wspólnie z małżonkiem), ale oznacza brak możliwości uwzględnienia przy opodatkowaniu zarobku z najmu wszelkich kosztów podatkowych.

Jak uratować koszty
Co zatem ma zrobić podatnik, który zarabiając na najmie, chciałby rozliczać koszty podatkowe, np. związane z koniecznością przeprowadzenia generalnego remontu przedmiotu najmu? Czy jest taka możliwość? W ramach najmu prywatnego nie, ale często nie wszystko jest stracone. Gdyby bowiem podatnik zdecydował się na oddawanie rzeczy w używanie w ramach działalności gospodarczej, wówczas może wybrać inną formę opodatkowania niż ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, tj. opodatkowywać dochód podatkiem według skali lub liniowym. To z kolei wiąże się z możliwością rozliczania kosztów podatkowych (z zastrzeżeniem braku możliwości amortyzacji nieruchomości mieszkalnych).

Przykład 1

Kilka lokali
Pan Jacek jest właścicielem kilku lokali, które wynajmuje. Dwie nieruchomości to lokale mieszkalne, trzy to lokale użytkowe. Przychody z najmu były rozliczane w ramach najmu prywatnego. To oznacza, że od 2023 r. pan Jacek musi opodatkowywać przychody z najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Jednak na koniec 2022 r. pan Jacek zdecydował, że założy działalność gospodarczą i wprowadzi do niej trzy lokale użytkowe, żeby świadczyć usługi najmu w ramach przedsiębiorstwa. W tej sytuacji przychody z najmu ww. trzech lokali są alokowane w źródle pozarolnicza działalność gospodarcza. To z kolei oznacza, że możliwe jest opodatkowanie dochodów z najmu na podstawie ustawy o PIT, czyli podatkiem według skali lub liniowym. Przy wyborze którejś z tych form opodatkowania pan Jacek może rozliczać koszty, identyfikując dochód do opodatkowania. Oczywiście, jeżeli w działalności gospodarczej wykorzystywany byłby lokal mieszkalny, to pan Jacek nie miałby prawa do jego amortyzacji, jednak pozostałe koszty związane z tym lokalem i uzyskiwanym z tytułu jego najmu przychodem rozliczane byłyby na zasadzie ogólnej.

Po uchwale NSA z 24 maja 2021 r. (sygn. akt II FPS 2/21) nie powinno budzić wątpliwości, że to podatnik decyduje o tym, czy najem jest świadczony w ramach działalności gospodarczej czy jako najem prywatny. Formalnie nic nie stoi na przeszkodzie temu, by podatnik podjął decyzję o zmianie sposobu wykonywania świadczonej już przez niego usługi wynajmu, co spowoduje przesunięcie przychodu pomiędzy źródłami. Przyjąć przy tym należy, że nieuzasadnione byłoby założenie, że możliwa jest tylko jedna zmiana alokacji przychodu w źródle. Oczywiście w każdym przypadku należy zadbać o to, by zmiana źródła była uzasadniona okolicznościami i faktycznymi warunkami realizacji świadczenia, sposobem dokumentowania etc. Jest to w szczególności istotne wówczas, gdy np. zmiana dokonywana jest w przeddzień rozpoczęcia istotnych prac remontowych, a przesunięcie przychodów do źródła „działalność gospodarcza” i wybór opodatkowania według ustawy o PIT pozwoli na rozliczenie kosztów podatkowych.

Przykład 2

Planowany remont
Pani Agata od lat uzyskuje przychody z najmu trzech lokali użytkowych. W przeszłości najem był wykonywany w ramach działalności gospodarczej, od 2022 r. została dokonana zmiana i lokale były oddawane w używanie w ramach najmu prywatnego. W 2024 r. planowany jest generalny remont lokali, który wygeneruje wysokie koszty. Ponadto dla potrzeb remontu będą nabywane świadczenia, w przypadku których konieczne będzie regulowanie zobowiązań w mechanizmie podzielonej płatności, co nie jest możliwe przy zapłacie z rachunku osobistego wykorzystywanego dla potrzeb najmu prywatnego. W związku z tym pani Agata planuje od 2024 r. wprowadzić lokale do działalności gospodarczej, świadczyć usługi w ramach tej działalności, opodatkowując dochód podatkiem liniowym.

Pomimo korzystnej dla podatników wykładni istnieje pewne zagrożenie, że organ podatkowy może próbować kwestionować poprawność alokacji przychodu w źródle „działalność gospodarcza”, próbując przekonywać (inaczej niż to było w przeszłości), że należy traktować najem jako prywatny, co wymusi opodatkowanie ryczałtem, a w efekcie pozbawi podatnika możliwości rozliczenia kosztów podatkowych.

Co się bardziej opłaca
Podatnik, który postanowi dokonać zmian skutkujących przesunięciem przychodów pomiędzy źródłami, musi przeprowadzić szeroką analizę skutków, nie zapominając w szczególności o tym, że co prawda wynajem w ramach działalności gospodarczej pozwala na rozliczanie kosztów podatkowych związanych z uzyskanym przychodem, lecz wiąże się to np. z koniecznością opłacania z tego tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne.

O ile możliwość rozliczenia kosztów jest istotnym argumentem przemawiającym za najmem w ramach działalności gospodarczej, o tyle w niektórych przypadkach najem świadczony przez przedsiębiorcę może być korzystniejszym rozwiązaniem niż najem prywatny – nawet przy wyborze opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Tak może być wówczas, gdy najem jest świadczony przez małżonków, a uzyskiwane przez nich przychody znacznie przekraczają 100 tys. zł. Trzeba bowiem przypomnieć, że w przypadku najmu prywatnego małżonkowie – nawet jeżeli nie pozostają we wspólności majątkowej albo przedmiot najmu nie jest składnikiem ich majątku wspólnego – dysponują wspólnym limitem 100 tys. zł, którego przekroczenie powoduje, iż przychód (nadwyżka ponad tę kwotę) jest opodatkowany ryczałtem naliczanym według stawki 12,5 proc., a nie 8,5 proc. Taki wspólny limit nie ma zastosowania, gdy przychód uzyskany z najmu jest opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie w ramach najmu prywatnego, lecz prowadzonej działalności gospodarczej. Oczywiście w tym drugim przypadku także wiąże się to z koniecznością uwzględnienia przychodu przy wyznaczaniu stawki składki na ubezpieczenie zdrowotne; przy czym faktycznie nie wpływa to na wysokość składki dla podatników, którzy innymi przychodami z działalności gospodarczej opodatkowanymi w sposób zryczałtowany przekroczyli próg 300 tys. zł.

Przykład 3

Sposób na obniżenie stawki
Pan Robert wykonuje działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi doradcze opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Ze względu na to, że roczna wartość przychodu przekracza 300 tys. zł, pan Robert opłaca najwyższą składkę zdrowotną właściwą dla przedsiębiorców opodatkowanych ryczałtem. Oprócz tego pan Robert wynajmuje kilka lokali, a przychód z nich był traktowany jako najem prywatny. Żona pana Roberta, z którą ma on rozdzielność majątkową, również wynajmuje kilka lokali w ramach najmu prywatnego i oprócz tego prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem z przychodem rocznym przekraczającym 300 tys. zł. W ramach najmu prywatnego małżonkowie mają wspólny limit 100 tys. zł, w związku z tym przez znaczną część roku opłacają ryczałt z najmu według stawki 12,5 proc. Po analizie małżonkowie postanowili, że każde z nich wprowadzi niektóre lokale do przedsiębiorstwa i będą wynajmować je w ramach działalności gospodarczej, opodatkowując przychód – tak jak inne przychody z działalności – ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W takiej sytuacji każde z małżonków oprócz wspólnego limitu z najmu prywatnego ma całkowicie odrębny roczny limit 100 tys. zł do przychodów z najmu w ramach działalności gospodarczej, a jednocześnie ww. działanie małżonków nie spowoduje wzrostu wysokości ich składek zdrowotnych, bo już wcześniej płacą je według najwyższej stawki.

Niekorzystna wykładnia fiskusa
Gdyby podatnik chciał stosować ryczałt od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów z najmu nieruchomości (takie zastrzeżenie jest ważne dla wynajmujących nieruchomości) świadczonego w ramach działalności gospodarczej, to musi wziąć pod uwagę brak możliwości pomijania przy obliczaniu ryczałtu przychodów z tytułu refaktury mediów i innych wydatków przenoszonych przez wynajmującego na najemców po za czynszem. Przypomnieć bowiem należy, że według wykładni prezentowanej powszechnie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, o ile w przypadku najmu prywatnego wyraźne oddzielenie od czynszu najmu opłat pobieranych przez wynajmującego od najemcy nie dla własnej korzyści (przysporzenia), a celem przekazania faktycznie świadczącemu, powoduje, iż kwoty takie nie są uwzględniane w podstawie naliczania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o tyle przedsiębiorca nie może zastosować takiego ograniczenia przychodu. Jeżeli bowiem przedsiębiorca świadczy usługę najmu, to refakturowane koszty zwiększają jego przychód podatkowy. Przy opodatkowaniu według ustawy o PIT (podatek według skali lub liniowy) negatywny skutek jest eliminowany lub przynajmniej ograniczany ze względu na rozliczenie kosztów, ale przy opodatkowaniu ryczałtem skutek jest taki, że kwota przychodu (bez pomniejszenia o koszty) stanowi podstawę opodatkowania przedsiębiorcy!

Przykład 4

Opłaty za media
Pani Monika wynajmuje kilka lokali. Trzy lokale mieszkalne są wynajmowane w ramach najmu prywatnego, dwa lokale użytkowe i jeden mieszkalny są wynajmowane w ramach działalności gospodarczej. W każdej z umów najmu znajduje się zapis, że opłaty za tzw. media nie stanowią elementu czynszu, a wynajmująca przenosi je jedynie na najemcę, którego faktycznie obciążają takie koszty. W każdym przypadku pani Monika jako podstawę opodatkowania ryczałtem wykazywała wyłącznie kwotę czynszu. W czasie kontroli urzędnik zakwestionował takie działanie w odniesieniu do lokai wynajmowanych w ramach działalności gospodarczej, wskazując, że w tym przypadku podstawą opodatkowania są również kwoty refakturowane tytułem obciążenia za media. W odpowiedzi na pytanie podatniczki, czy w takim razie może rozliczyć koszty, urzędnik wyjaśnił, że przecież przy ryczałcie nie ma takiej możliwości. Przy okazji wspomniał jeszcze „po za protokołem”, że co prawda to nie jego sprawa, ale podatniczka powinna płacić wyższy podatek od nieruchomości z tytułu wynajmu lokalu w ramach działalności gospodarczej.

Ważne zasady
Przy podejmowaniu decyzji o alokacji przychodu z najmu w źródle „pozarolnicza działalność gospodarcza” należy pamiętać o ogólnych zasadach wyboru formy opodatkowania, w tym o kolizji form opodatkowania przy różnych działalnościach gospodarczych (np. jedna osoba fizyczna nie może opodatkowywać w źródle „pozarolnicza działalność gospodarcza” PIT według skali i linowego, nawet jeżeli są to różne działalności) czy o braku możliwości stosowania różnych form opodatkowania (PIT + ryczałt) przez podatników wykonujących działalność wyłącznie samodzielnie, nawet jeżeli są to całkowicie różne przedmiotowo działalności gospodarczej (np. najem w ramach działalności i sprzedaż detaliczna).

Przykład 5

Nieudana zmiana
Pani Joanna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług edukacyjnych, która jest opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Oprócz tego pani Joanna od kilku lat wynajmuje dwa lokale użytkowe w ramach najmu prywatnego, opodatkowując przychód ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W związku z tym, że od 2023 r. najem prywatny jest obligatoryjnie opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, a przed panią Joanną naprawdę duże i kosztowne remonty wynajmowanych lokali, podatniczka wpadła na pomysł, że wprowadzi lokale do działalności gospodarczej i będzie do dochodów z najmu stosowała podatek według skali. Dzięki takiemu zabiegowi podatniczka planowała nie tylko rozliczyć koszty, lecz także dodatkowo skonsumować kwotę wolną, a nadwyżkę dochodu, która z całą pewnością zmieści się w kwocie 120 tys. zł, opodatkować według stawki PIT 12 proc. Jednak w takim planie podatniczka całkowicie zapomniała o 9-proc. składce zdrowotnej, która miałaby zastosowanie, gdyby udało się skorzystać do z opodatkowania jej dochodu według skali. Sęk w tym, że podatniczka przy swojej podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie na podstawie wpisu do CEIDG nie zamierzała rezygnować z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. To oznacza, że gdyby najem był również świadczony w ramach takiej działalności gospodarczej, to – chociaż jest to całkowicie inny przedmiot działalności – do obu zastosowanie ma dokładnie taka sama forma opodatkowania, a zatem wybrany dla 2023 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8659907,najem-prywatny-dzialalnosc-gospodarcza-przesuwanie-dochodow-miedzy-zrodlami.html

 3. Zwolnienie z podatku dla dywidend wcale nie tak oczywiste

Mariusz Szulc | wczoraj, 07:52

Przekazując dywidendę do innego kraju UE lub EOG, polska spółka musi zbadać, czy pieniądze trafią do rzeczywistego właściciela. W przeciwnym razie musi potrącić w Polsce, czyli u źródła, 19-proc. podatek – wynika z precedensowego wyroku NSA.

Wcześniej, 27 kwietnia 2021 r. (sygn. akt II FSK 240/21) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że płatnik nie musi badać statusu rzeczywistego właściciela, by ustalić prawo do zwolnienia dywidendy z podatku u źródła. Sąd tłumaczył wtedy, że warunek, by odbiorca należności był jej rzeczywistym właścicielem, został zawarty wprost w art. 21 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, ale przepis ten dotyczy zwolnienia z podatku u źródła odsetek i należności licencyjnych. Wymogu tego nie ma natomiast w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT , który dotyczy zwolnienia z podatku u źródła dywidend.

Do innych wniosków doszedł jednak NSA w najnowszym wyroku z 31 stycznia 2023 r. (sygn. akt II FSK 1588/20). Stwierdził, że unijny prawodawca miał na myśli taki wymóg również w odniesieniu do dywidend oraz innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych. – Nie mogą one trafiać bez podatku do nieuprawnionych odbiorców – stwierdził.
Przyznał natomiast, że obowiązek badania, czy odbiorca jest „rzeczywistym właścicielem” należności, nie został wpisany do unijnej dyrektywy 2011/96/UE.

Zwolnienie dla dywidend
Zasadniczo dywidenda (inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych) wypłacana odbiorcy krajowemu lub z innego kraju Unii Europejskiej bądź Europejskiego Obszaru Gospodarczego może być, pod pewnymi warunkami, zwolniona z 19-proc. podatku dochodowego (art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT).

Najważniejsze jest, aby spółka będąca odbiorcą płatności:
– była zarazem rezydentem kraju UE bądź EOG,
– nie korzystała ze zwolnienia od CIT dla całości swoich dochodów oraz
– nieprzerwanie przez dwa lata posiadała bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów lub akcji w spółce wypłacającej dywidendę.

Zwolnienie to jest zgodne z dyrektywą 2011/96/UE.

Odsetki i inne należności
Podobna preferencja dotyczy innych należności objętych co do zasady podatkiem u źródła (m.in. odsetek, należności licencyjnych). Jej źródłem jest unijna dyrektywa 2003/49/WE.

Trudno zaakceptować to, że nakłada się na płatnika jakiś obowiązek, nie tłumacząc mu, jak ma go wykonać

W tym przypadku warunki zwolnienia z podatku są określone w art. 21 ust. 3 ustawy o CIT. Jednym z nich jest, aby odbiorca odsetek i innych należności był ich rzeczywistym właścicielem. Z przepisu tego wynika więc wprost, że wypłacający odsetki czy należności (licencyjne) musi zbadać, czy ich odbiorca nie jest tylko pośrednikiem, który przekaże je następnie np. podmiotowi zlokalizowanemu w raju podatkowym.

Niejasny warunek i…
Takiego zastrzeżenia nie ma w przepisach dotyczących zwolnienia dywidendowego. Nie znajdziemy go ani w polskiej ustawie o CIT, ani w unijnej dyrektywie 2011/96/UE.

Od 2019 r. płatnik musi jedynie przed wypłatą zbadać z należytą starannością, czy możliwe jest zwolnienie z podatku. „Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem” – czytamy w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka wypłacająca (płatnik) może też na podstawie art. 26b ust. 1 ustawy o CIT wystąpić o wydanie opinii o „stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych na rzecz podatnika należności”. Na wydanie tej opinii fiskus ma sześć miesięcy.

Czy jednak, aby zastosować zwolnienie dywidendowe, trzeba badać status odbiorcy dywidendy (w praktyce żądać przekazania stosownych oświadczeń od odbiorcy)? Taki obowiązek nie wynika wprost z przepisu i stąd jest problem.

…brak wiążących odpowiedzi
Pomóc miały objaśnienia ministra finansów, ale do tej pory poznaliśmy wyłącznie ich projekt (z 19 czerwca 2019 r.). Wyjaśniono w nim m.in., że przy ocenie, czy środki trafiają do rzeczywistego właściciela, należy brać pod uwagę następujące przesłanki:
– „ponoszenie ryzyka ekonomicznego związanego ze stratą lub utratą danej należności”,
– „możliwość samodzielnego decydowania o przeznaczeniu otrzymanej należności”,
– „prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej w kraju siedziby”.

Podano również przykłady dochowania należytej staranności przez płatnika.

– Projekt objaśnień w żaden sposób nie odpowiedział jednak na zasadnicze pytanie płatników. Do tego nie ma on jakiejkolwiek mocy ochronnej – zauważa Tomasz Jakubiak vel Wojtczak, założyciel kancelarii Ulve Tax & Legal.

Nie pomogły sądy
Wiążącej odpowiedzi na pytanie, czy przy wypłacie dywidendy należy badać podatkowy status odbiorcy, nie dają też sądowe orzeczenia. NSA orzekł korzystnie we wspomnianym wyroku z 27 kwietnia 2021 r., ale innego zdania był skład orzekający 31 stycznia br.

Podzielił wykładnię dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który stwierdził, że spółka wypłacająca dywidendy na rzecz włoskiego udziałowca musi zbadać, czy w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 5-6 ustawy o CIT. To oznacza, że w celu zastosowania zwolnienia dywidendowego musi pozyskać oświadczenie włoskiego udziałowca, iż będzie on rzeczywistym właścicielem tej należności i że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą.

Z fiskusem nie zgodził się WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 977/19), lecz sąd kasacyjny uchylił ten wyrok. Odwołał się do wskazówek Trybunału Sprawiedliwości UE wyrażonych w wyrokach z 26 lutego 2019 r. (sygn. akt C-115-119/16, C-299/16) i nakazał spółce badać status podatkowy odbiorcy dywidendy.

Przypomnijmy, że we wspomnianych wyrokach (często określanych jako wyroki w „duńskich sprawach”) TSUE orzekł, że dla odmowy zwolnienia z podatku u źródła nie ma znaczenia, czy przepisy krajowe formalnie wymagają od płatnika badania podatkowego statusu odbiorcy dywidendy, odsetek czy należności licencyjnych. Wystarczy, że fiskus przekonująco udowodni, iż wypłata ma charakter sztuczny i trafi do pośrednika działającego w celu nadużycia prawa. Zdaniem NSA dywidenda, która nie trafi do rzeczywistego właściciela, może być właśnie takim nadużyciem prawa i dlatego płatnik musi to zbadać.

Do takich samych wniosków doszedł WSA w Poznaniu w wyroku z 9 lipca 2021 r., (sygn. akt I SA/Po 230/21). To orzeczenie jest nadal nieprawomocne.

Konsternacja i wątpliwości
Doradcy podatkowi nie kryją zaskoczenia najnowszym wyrokiem NSA.

– Trudno zaakceptować sytuację, w której nakłada się na płatnika pewien obowiązek, ale nie tłumaczy mu się, w jaki sposób należy go wykonać. W ustaleniu rzeczywistego właściciela nie pomogą procedury wewnętrzne (choćby nawet najbardziej rozbudowane), bo i tak podczas kontroli podatkowej fiskus może stwierdzić, że rzeczywisty beneficjent nie został należycie ustalony i w związku z tym wypłacane kwoty powinny być opodatkowane 19 proc. CIT – komentuje Jarosław Ziółkowski, doradca podatkowy w Independent Tax Advisers.

Podobnego zdania jest radca prawny Tomasz Jakubiak vel Wojtczak.

– NSA przyznał w najnowszym orzeczeniu, że obecne przepisy są skomplikowane i trudne do stosowania. Dodał, że płatnik, choć musi weryfikować status podatkowy odbiorcy, to nie musi robić w tym celu tyle, ile organ podatkowy. Czas, aby Ministerstwo Finansów wyjaśniło, co to oznacza w praktyce – komentuje ekspert. ©℗

opinia
NSA schował głowę w piasek
Daniel Więckowski doradca podatkowy i partner w LTCA

Po raz kolejny jesteśmy świadkami orzeczenia w ważkiej dla polskich przedsiębiorców sprawie, w której jednak Naczelny Sąd Administracyjny chowa głowę w piasek. Zaskakujące jest, że skład orzekający uznał, iż zwolnienie zapisane w unijnej dyrektywie 2011/96/UE dotyczy wyłącznie wypłat kierowanych do „rzeczywistego właściciela” należności, skoro takie ograniczenie nie zostało zapisane w dyrektywie. Znajdziemy je w dyrektywie 2003/49/WE, ale ta dotyczy odsetek i należności licencyjnych.

Odwołując się do specyficznie rozumianej wykładni celowościowej, NSA przywołał także wyroki TSUE z 26 lutego 2019 r., zapominając jednak, że okoliczności tamtych spraw były zgoła odmienne. A przecież sądowe rozstrzygnięcie mogłoby być zupełnie inne. Jeśli NSA nabrał wątpliwości co do stanowiska sądu I instancji, mógł wprost spytać TSUE, czy właściwa jest koncepcja „celowości zwolnienia jedynie w przypadku odbiorcy dywidendy będącego rzeczywistym właścicielem”. Skoro NSA powołał się na „sprawy duńskie” z 26 lutego 2019 r., to odwołując się do art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, powinien był uznać się za zobowiązany do zadania pytania prejudycjalnego do TSUE.

https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8661060,zwolnienie-z-podatku-dywidendy-spolka-nsa-kraj-ue-eog.html

 4. Koszty ugody z pracownikiem można odliczyć

Monika Pogroszewska | dzisiaj, 07:46

Odszkodowanie wypłacone pracownikowi za zwolnienie w okresie ochrony przedemerytalnej jest dla pracodawcy kosztem uzyskania przychodu, nawet jeżeli nie przekłada się bezpośrednio na jego przychody – orzekł wczoraj Naczelny Sąd Administracyjny.

Wyrok zapadł w sprawie spółki, która rozwiązała umowę o pracę z pracownikiem, bo musiała zlikwidować jego stanowisko. Pracownik korzystał ze szczególnej ochrony przedemerytalnej na podstawie art. 39 kodeksu pracy (brakowało mu mniej niż czterech lat do osiągnięcia wieku emerytalnego). Spółka nie mogła mu wypowiedzieć umowy o pracę, dlatego zawarła z nim porozumienie.

Argumentowała, że w okresie, jaki pozostał pracownikowi do emerytury, może on liczyć na wynagrodzenie zasadnicze za co najmniej 47 miesięcy. Ale w porozumieniu strony uzgodniły, że spółka wypłaci mu odszkodowanie odpowiadające wynagrodzeniu za ok. 30 miesięcy zatrudnienia.

Spółka wystąpiła o interpretację, by upewnić się, że wypłacone odszkodowanie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten pozwala odliczać wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka argumentowała, że wypłacona przez nią kwota odszkodowania jest niższa od sumy wynagrodzenia, jakie pracownik otrzymywałby do końca okresu ochronnego. To – jak tłumaczyła – pozwoli jej obniżyć koszty prowadzonej działalności, a zaoszczędzone w ten sposób środki przeznaczyć na zwiększenie wyników ze sprzedaży.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił prawa do podatkowych kosztów z tego tytułu. Uznał, że celem wypłaty odszkodowania nie było uzyskanie przez spółkę przychodów ani zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła, a to warunek podstawowy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. I nie ma znaczenia, że działanie spółki było racjonalne i uzasadnione pod względem gospodarczym – stwierdził fiskus.

Dodał, że spółka nie może, poprzez obniżenie podstawy opodatkowania CIT, obciążać budżetu państwa skutkami swoich działań.

Spółka wygrała w sądach obu instancji. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 626/19) zgodził się z nią, że wypłata odszkodowania służyła zmniejszaniu kosztów i wydatków ujmowanych globalnie, dlatego może być kosztem uzyskania przychodu. Brak podjęcia takich działań mógłby skutkować zmniejszeniem konkurencyjności, a tym samym mógłby się przełożyć na zagrożenie źródła przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej – stwierdził sąd.

Powołał się przy tym na uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FPS 2/12). Dotyczyła ona co prawda skrócenia umowy najmu, ale – jak stwierdził WSA – ma ona wymiar ogólny. Wynikało z niej, że kosztem uzyskania przychodu są działania polegające na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć.

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zdanie sądu I instancji i oddalił skargę kasacyjną fiskusa.

– Wydatki, których dotyczyła interpretacja, mieszczą się w katalogu określonym w art. 15 ust. 1, nawet jeśli bezpośrednio nie zmierzają do osiągnięcia przychodu – uzasadniła wyrok sędzia Agnieszka Olesińska.

W ocenie NSA były to wydatki celowe i racjonalne gospodarczo. Ich pozytywny wpływ na przychody spółki polega na ograniczeniu koniecznych wydatków i zmniejszeniu roszczeń pracowniczych – orzekł NSA.

orzecznictwo

Wyrok NSA z 14 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1697/20

https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8661747,podatki-odliczenie-kosztow-ugody-z-pracownikiem-odszkodowanie.html

 5. Spółka cicha nie wyklucza estońskiego CIT

Mariusz Szulc, Agnieszka Pokojska | wczoraj, 16:00

Uczestnictwo w spółce cichej lub udziały w banku spółdzielczym nie są przeszkodą do wyboru ryczałtu od dochodów spółek – potwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dwóch interpretacjach.

W obu odniósł się do art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Wynika z niego, że spółka nie może stosować estońskiego CIT, jeżeli posiada:
– udziały (akcje) w kapitale innej spółki,
– tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania,
– ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz
– inne prawa majątkowe związane z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

W pierwszej interpretacji (z 31 stycznia 2023 r.) dyrektor KIS potwierdził, że w przepisie tym nie zostały wymienione udziały członkowskie w banku spółdzielczym, dlatego nie są one przeszkodą do wyboru estońskiego CIT.

Przypomniał, że bank spółdzielczy nie jest spółką, ale spółdzielnią, która prowadzi działalność bankową. Wynika to z art. 2 pkt 1 ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1595, ze zm.).

W drugiej interpretacji (z 1 lutego 2023 r.) dyrektor KIS przyznał, że art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT nie dotyczy również skutków zawarcia umowy spółki cichej. Nie powstaje bowiem w ten sposób nowy podmiot, który posiadałby osobowość prawną, a jedynie jest zawierana umowa nienazwana, w ramach której uczestnik zobowiązuje się do zainwestowania w dane przedsięwzięcie jako niejawny inwestor. Przystąpienie do spółki cichej nie wyklucza więc prawa do wyboru estońskiego CIT.

Wcześniej dyrektor KIS stwierdził tak samo w interpretacji z 26 października 2022 r. (sygn. 0114-KIDP2-1.4010.48.2022.2.MW). ©℗

Interpretacje indywidualne dyrektora KIS: z 31 stycznia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.29.2023.1.AK) i z 1 lutego 2023 r. (0111-KDIB1-1.4010.806.2022.1.SG)

https://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/8660880,spolka-cicha-estonski-cit.html

 

Rzeczpospolita

 1.  Kara za zerwanie umowy na prąd w kosztach? Fiskus mówi nie

09 lutego 2023 | Prawo co dnia | Przemysław Wojtasik

Właściciel firmy nie odliczy od przychodu kary zapłaconej za rozwiązanie współpracy z dostawcą energii elektrycznej.

Ta interpretacja zmartwi przedsiębiorców, którzy zdecydowali się na zmianę operatora energii. Kara zapłacona za zerwanie umowy z dotychczasowym droższym dostawcą nie jest zdaniem fiskusa podatkowym kosztem. Skarbówki nie przekonuje argument, że zmieniamy kontrahenta po to, aby płacić mniej za prąd, cała operacja jest więc dla firmy korzystna finansowo.

O interpretację wystąpił przedsiębiorca zajmujący się produkcją drewnianych palet. Postanowił obniżyć wydatki na zużywaną w zakładzie energię elektryczną i nawiązał współpracę z dostawcą, który oferował lepsze warunki. Rozwiązał też umowę z poprzednim. Okazało się jednak, że za zerwanie kontraktu musi zapłacić karę. Czy można ją zaliczyć do podatkowych kosztów?

Przedsiębiorca twierdzi, że tak. Podkreśla, że wydatki na energię elektryczną to jedno z największych obciążeń w jego biznesie. Z ekonomicznego punktu widzenia korzystniejsze było dla niego zerwanie umowy z poprzednim dostawcą i nawiązanie współpracy z nowym.

Właściciel firmy wskazuje też, że w działalności gospodarczej trzeba często weryfikować rentowność kontraktów. I nierzadko wcześniejsze zakończenie nieopłacalnego przedsięwzięcia jest bardziej opłacalne niż jego kontynuacja. W związku z tym można uznać, że wydatki na zmniejszenie strat spowodowanych niekorzystną umową są kosztami zabezpieczenia źródła przychodów.

Przedsiębiorca powołał się także na art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Wyłącza on z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania z tytułu:

∑ wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

∑ zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

∑ zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Nie ma tu kar za zerwanie umowy – podkreśla przedsiębiorca.

Co na to skarbówka? Jej zdaniem niewymienienie w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT kar za zerwanie umowy nie oznacza, że można je zaliczać do podatkowych kosztów. Odstąpienie od kontraktu w celu zmniejszenia straty ekonomicznej nie stanowi bowiem wystarczającej podstawy do uznania, że mamy do czynienia z zabezpieczeniem źródła przychodów.

Urzędnicy podkreślili, że to przedsiębiorca ponosi ryzyko prowadzenia działalności. Nie może go sobie rekompensować za pomocą podatkowych przepisów. Dlatego nie wszystkie wydatki, nawet ekonomicznie uzasadnione, są kosztami uzyskania przychodów.

Reasumując, właściciel firmy nie odliczy kary umownej za zerwanie umowy z dostawcą energii elektrycznej – uznał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Fiskus nie zawsze jednak jest tak surowy dla przedsiębiorców. Przykładowo, niedawno zgodził się na rozliczenie w kosztach kary, którą spółka zajmująca się wytwarzaniem energii cieplnej musiała zapłacić dostawcy za niewywiązanie się z warunków umowy i nabycie mniejszej partii węgla niż wynikała z kontraktu (sprawę opisywaliśmy w „Rzeczpospolitej” z 13 października 2022 r.).

Numer interpretacji: 0112-KDIL2-2.4011.952.2022.1.WS

https://archiwum.rp.pl/artykul/1489487-Kara-za-zerwanie-umowy-na-prad-w-kosztach-Fiskus-mowi-nie.html#.Y-yfruzMJhF

 2. TSUE: Koszty dodatkowe nie podlegają zwrotowi

10 lutego 2023 | Prawo co dnia | Marek Domagalski

Wcześniejsza spłata kredytu uprawnia konsumenta tylko do redukcji kosztów zależnych od czasu trwania umowy.

W przypadku przedterminowej spłaty kredytu na zakup nieruchomości konsument nie może liczyć na redukcję kosztów niezależnych od okresu obowiązywania umowy. Może się jedynie domagać obniżenia odsetek oraz opłat powiązanych z okresem kredytowania – to sedno czwartkowego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Sprawę, która trafiła do TSUE, zainicjowało austriackie stowarzyszenie zajmujące się ochroną konsumentów. Organizacja zakwestionowała przed austriackimi sądami typowy warunek zamieszczany przez UniCredit Bank Austria w umowach kredytu na zakup nieruchomości, dotyczący przedterminowej spłaty. Przewiduje on, że w takiej sytuacji odsetki oraz koszty zależne od czasu trwania kredytu są proporcjonalnie obniżane, ale koszty dodatkowe, których wysokość jest niezależna od okresu obowiązywania umowy – już nie. Stowarzyszenie twierdziło, że jest to błędna praktyka. Powołało się na dyrektywę 2014/17 w sprawie konsumenckich umów o kredyt związanych z nieruchomościami mieszkalnymi. Akt ten zobowiązuje państwa członkowskie do zapewnienia konsumentowi możliwości wcześniejszej spłaty kredytu. W takim wypadku jest on uprawniony do obniżki jego kosztu.

Rozpatrując sprawę, austriacki Sąd Najwyższy zwrócił się do TSUE z pytaniem prejudycjalnym. Chciał wiedzieć, czy dyrektywa 2014/17 stoi na przeszkodzie prawu krajowemu, przewidującemu, że wspomniana obniżka obejmuje wyłącznie odsetki i koszty zależne od okresu obowiązywania umowy.

TSUE odpowiedział, że prawo do obniżki ma dostosować umowę kredytu do przedterminowej spłaty. Nie obejmuje zatem kosztów, które są ponoszone przez konsumenta na rzecz banku niezależnie od okresu obowiązywania umowy i które w momencie przedterminowej spłaty były już spełnione. Jednak w celu zagwarantowania ochrony konsumentów przed nadużyciami sądy krajowe powinny czuwać, aby koszty te w praktyce nie stanowiły wynagrodzenia kredytodawcy za czasowe korzystanie z kapitału.

Omawiany problem pojawił się już wcześniej, m.in. w pytaniu prawnym jednego z sądów do polskiego Sądu Najwyższego (III CZP 144/22). SN zawiesił jego rozpoznanie do wydania orzeczenia TSUE w tej sprawie.

– Wyrok Trybunału może mieć zastosowania przede wszystkim do umów kredytu, które nie są dotknięte wadami uzasadniającymi stwierdzenie ich nieważności. Nie będzie miał zatem większego znaczenia dla frankowiczów, którzy nie mają powodów, by interesować się przedterminową spłatą kredytu – komentuje adwokat Marcin Szymański.

Sygnatura akt: C-555/21

https://archiwum.rp.pl/artykul/1489551-TSUE:-Koszty-dodatkowe-nie-podlegaja-zwrotowi.html#.Y-yr9OzMJhF

 3. Koszty finansowania dłużnego wyłączone z kosztów podatkowych

13 lutego 2023 | Podatki i księgowość | Michał Tratkiewicz

Ujemne różnice kursowe powstałe przy spłacie pożyczek w walucie obcej jako element kosztów finansowania dłużnego podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2022 r. (sygn. akt II FSK 652/20).

Spółka zawarła umowę pożyczki w walucie obcej. Umowa zakłada dokonywanie spłat rat bezpośrednio w walucie obcej. Wiąże się to z potrzebą gromadzenia przez spółkę środków w tej walucie, co z kolei oznacza powstanie dodatnich bądź ujemnych różnic kursowych.

W związku z wejściem w życie nowych regulacji dotyczących niedostatecznej kapitalizacji spółka powzięła wątpliwość, czy ewentualnie ujemne różnice kursowe powstałe w związku ze spłatą pożyczki w walucie obcej będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Spółka zwróciła się do dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z pytaniem, czy ujemne różnice kursowe powstałe w związku ze spłatą pożyczki w walucie obcej uzyskanej w celu nabycia udziałów mogą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem spółki, nie podlegają one wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13e ustawy o CIT, ponieważ nie stanowią kosztów finansowania dłużnego. Organ podatkowy w interpretacji wydanej 12 października 2018 r. (0114-KDIP2- 2.4010.415.2018.1.AM) nie podzielił jednak tego stanowiska. Stwierdził, że zaciągnięcie pożyczki lub kredytu w walucie obcej wiąże się z przejęciem ryzyka związanego ze zmianą wartości waluty w czasie. Wskazał on także na otwarty charakter definicji kosztów finansowania dłużnego z art. 15c ust. 12 ustawy o CIT. Spółka zaskarżyła interpretację do warszawskiego WSA, jednak sąd skargę oddalił (III SA/Wa 3075/18). Ostatecznie do NSA trafiła skarga kasacyjna.

Niestety, również NSA przyznał rację organowi. Zdaniem sądu spłata pożyczki mieści się w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 13e ustawy o CIT. Jeśli kosztami finasowania dłużnego są wszelkie koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i korzystaniem z nich, to wynika stąd że to, co jest kosztem spłaty pożyczki, będzie objęte kosztami finansowania dłużnego.

NSA podkreślił dwa inne istotne wątki w sprawie. Po pierwsze, nie tylko odsetki są objęte kosztami finansowania dłużnego, ale także spłata należności. Po drugie, koszty finansowania dłużnego mają charakter obiektywny, nie zaś tylko zobowiązaniowy. Taki ich charakter sprawia, że także dodatnie różnice kursowe będą objęte zakazem zarachowania w ciężar kosztów z art. 16 ust 1 pkt 13e ustawy o CIT.

Autor jest współpracownikiem zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta
dr Mateusz Lewandowski

radca prawny, konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Wyrok NSA jest jednym z pierwszych, które wprost odnoszą się do problematyki kwalifikacji ujemnych różnic kursowych jako kosztów finansowania dłużnego. Wyrok ten, podobnie jak orzeczenia wydane w podobnych sprawach przez wojewódzkie sądy administracyjne, wydaje się jednak budzić poważne wątpliwości. Sprowadzają się one do istoty pojęcia kosztów finansowania dłużnego, które – jak się wydaje – zostało przez sąd rozszerzone ponad to, co wynika z definicji legalnej. W ustawie o CIT koszty finansowania dłużnego zdefiniowane są jako wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z nich. Ustawodawca wskazał, że chodzi np. o odsetki, opłaty, prowizje, premie, kary, czy opłaty za opóźnienie w spłacie zobowiązań. Choć wskazane pojęcie jest przez ustawodawcę opisane dość szeroko, to obejmuje tylko te koszty, które związane są z uzyskaniem i korzystaniem z zewnętrznych środków finansowych. Powinny one pozostawać w bezpośrednim związku z uzyskaniem, utrzymaniem lub spłatą finansowania dłużnego. Oznacza to, że pośredni związek z takim finansowaniem nie daje podstaw do uznania wydatków za koszty finansowania dłużnego.

Oceniając zakres pojęcia kosztów finansowania dłużnego należy mieć na uwadze przepisy prawa unijnego, tj. dyrektywę ATAD, której postanowienia transponuje do polskiego prawodawstwa ustawa o CIT. Mowa w niej nie tyle o kosztach finansowania dłużnego, co o kosztach finansowania zewnętrznego. Akcentowany jest więc podział na kapitał własny i zewnętrzny, pochodzący m.in. z pożyczek. Dyrektywa ATAD zalicza do kosztów finansowania zewnętrznego m.in. straty z tytułu różnic kursowych. Zostały one jednak ograniczone tylko do tych, które wynikają z zaciągniętych pożyczek i instrumentów związanych z „pozyskiwaniem finansowania”. Nie mogą to być jakiekolwiek koszty powiązane z określoną wierzytelnością. Wzorem dla przyjętych w ATAD rozwiązań był jeden z raportów OECD, w którym wskazano, że zasady w nim określone nie powinny ograniczać odliczeń dla różnic kursowych powstałych na środkach pieniężnych niezwiązanych z pozyskiwaniem finansowania.

Jedynym sposobem na ustalenie związku finansowania dłużnego z daną wierzytelnością wydaje się być odwołanie do kreujących ją postanowień umowy pożyczki. Te w każdym wypadku muszą przewidywać przeniesienie własności określonej ilości pieniędzy na pożyczkobiorcę i obowiązek jej zwrotu. Umowa może także przewidywać uprawnienie pożyczkodawcy do pobierania odsetek. Wynika z tego, że każdy inny koszt (tj. inny niż spłata kapitału i odsetek, ewentualnie opłat dodatkowych ponoszonych w związku z uzyskaniem finansowania jak prowizje) nie znajduje swojej podstawy w założeniach umowy pożyczki i nie wykazuje z nią na tyle bezpośredniego związku, aby można było go uznać za koszt finansowania dłużnego. Chodzi nie tylko o różnice kursowe, ale koszty doradztwa finansowego, pośrednictwa, taksy notarialnej, czy PCC.

Warto podkreślić, że zawarcie umowy pożyczki oznacza, że z chwilą przekazania pożyczkobiorcy środków stają się one jego własnością. To z jego prywatnych środków pożyczka jest następnie spłacana i to w jego majątku powstają ewentualne różnice kursowe. Tym samym trudno uznać, aby płatności te były bezpośrednio związane z udostępnieniem pożyczkobiorcy kapitału, skoro powstają one niezależnie od skorzystania z finansowania dłużnego., tj. w osobistym majątku pożyczkobiorcy.

Uznając, iż ujemne różnice kursowe mieszczą się w pojęciu kosztów finansowania dłużnego, a tym samym mogą być objęte ograniczeniem w zaliczaniu do kosztów w myśl art. 15c ustawy o CIT, sąd dokonał wykładni rozszerzającej definicji legalnej tego typu kosztów.

https://archiwum.rp.pl/artykul/1489581-Koszty-finansowania-dluznego-wylaczone-z-kosztow-podatkowych.html#.Y-ysfuzMJhF

 4. Wszystkie grzechy zamawiającego w odwołaniu do Krajowej Izby Odwoławczej

14 lutego 2023 | Biznes | Agnieszka Zaborowska

Wykonawca, przygotowując odwołanie do KIO, powinien dobrze rozważyć, jakie zarzuty postawić czynnościom lub zaniechaniom zamawiającego.

Tylko przed upływem terminu na wniesienie odwołania – możliwe jest kształtowanie zarzutów, które będzie analizować skład orzekający. Przykładowo, jeżeli uważamy, że zamawiający błędnie ocenił ofertę wykonawcy – to w odwołaniu należy wskazać wszystkie naruszenia, które zostały zdefiniowane. Jeżeli nie zauważymy np. błędów w zakresie spełniania warunków udziału w postępowaniu i nie wskażemy ich w odwołaniu, to po upływie terminu na wniesienie odwołania – nie będzie można już takich zarzutów podnosić przed KIO i sądem okręgowym.

Zasada
Po upływie terminu na złożenie odwołania – nie ma możliwości uzupełnienia lub modyfikacji zarzutów.

Zgodnie z jedną z podstawowych zasad postępowania odwoławczego: KIO nie może orzekać co do zarzutów, które nie były zawarte w odwołaniu. Co istotne – również zmiana (rozszerzenie) zarzutów, które zostały podniesione w treści odwołania – jest czynem niedopuszczalnym. Poza kognicją KIO pozostaje zatem orzekanie co do zarzutów, które nie zostały ujęte w treści odwołania. Taka sama zasada dotyczy skargi do sądu okręgowego na orzeczenie KIO, czyli jeżeli w pierwszej instancji (odwołanie do KIO) zarzut nie został postawiony, to nie można go uzupełnić w postępowaniu drugoinstancyjnym (skarga do Sądu Okręgowego w Warszawie).

Postępowanie odwoławcze przed KIO ma bowiem charakter sporny i toczy się na zasadzie równości stron. Żadna ze stron postępowania przed KIO (ani wykonawca, ani zamawiający) nie ma przywilejów procesowych. Zachowaniu tych wymogów służy m.in. związanie KIO zarzutami odwołania, zasada ta przenosi się również na kolejne instancje skargowe. Jeżeli taka zasada by nie obowiązywała – to przykładowo zamawiający mógłby w badanej sprawie wskazywać nowe przyczyny, dla których odwołujący podlega wykluczeniu, a odwołujący mógłby stawiać kolejne zarzuty wobec zamawiającego. Nie można wykluczyć sytuacji, że strony w ten sposób celowo grałyby na czas. W każdym takich przypadków przeciwnik w sporze byłby pozbawiony możliwości przygotowania swego stanowiska i kontrargumentów. Dlatego też „granice zarzutów odwołania identyfikują okoliczności faktyczne i prawne podlegające badaniu w postępowaniu odwoławczym” (tak: KIO w wyroku z dnia 08.12.2015 r., 2598/15).

Zarzut to nie tylko przepis prawa
Definiując zarzut, pamiętać należy, że składa się on z dwóch niezbędnych elementów, tj. podstawy faktycznej i podstawy prawnej. Przez podstawę faktyczną rozumieć należy, w szczególności przytoczenie określonych okoliczności (stan faktyczny), w których odwołujący upatruje naruszenia/zaniechania, którego dopuścił się zamawiający. Podstawą prawną jest natomiast przepis prawa, który zamawiający naruszył swoim działaniem lub zaniechaniem.

Świetnie opisuje wymóg tworzenia zarzutów sama KIO w wyroku z dnia 26.06.2017 r., 1187/17: „odwołanie powinno wyrażać zastrzeżenia wobec dokonanych przez zamawiającego czynności lub zaniechań, co oznacza obowiązek zaprezentowania przez odwołującego nie tylko podstawy prawnej takich zastrzeżeń, ale przede wszystkim argumentacji odnoszącej się do postulowanej oceny.

Oznacza to zatem konieczność odniesienia się do elementów stanu faktycznego, jak również podjętych czynności lub zaniechań Zamawiającego w taki sposób, który pozwoli na uznanie, że podniesione zostały konkretne zarzuty wobec tych czynności lub zaniechań przypisanych Zamawiającemu. […] odwołanie powinno konkretyzować postawiony zarzut, zawierać wskazanie okoliczności faktycznych, które uzasadniają stawianie Zamawiającemu wyartykułowanych w odwołaniu zastrzeżeń. O treści zarzutu decyduje przytoczona podstawa faktyczna, wskazane przez danego Odwołującego okoliczności faktyczne, wskazywane uzasadnienie, jak i przypisana im kwalifikacja prawna, szczególnie że ta kwalifikacja prawna decyduje o uwzględnieniu żądania odwołania”.

Zatem prawidłowa konstrukcja zarzutu odwołania nie sprowadza się do wskazania kwalifikacji prawnej zaskarżonej czynności. Kluczowe znaczenie ma bowiem podanie w treści odwołania uzasadnienia faktycznego – wyczerpującego i zawierającego argumentację pozwalającą na ocenę poprawności zachowań (czynności czy też zaniechań) zamawiającego, które kwestionuje we wniesionym odwołaniu odwołujący.

Przedstawiciele Urzędu Zamówień Publicznych w swoim komentarzu do przepisów o zamówieniach również wskazali, że KIO nie może orzekać co do zarzutów, które nie były zawarte w odwołaniu. Jeżeli zatem zarzut nie zostanie podniesiony do upływu terminu wniesienia odwołania, nie będzie go można skutecznie przedstawić w dalszym toku postępowania i KIO go nie rozpozna. O treści zarzutu nie świadczy tak naprawdę powołanie się na naruszenie przepisu prawa, ale określenie okoliczności stanu faktycznego – danego działania bądź zaniechania, które zdaniem odwołującego naruszają przepisy o zamówieniach publicznych. Tylko tak sformułowane zarzuty, tj. sprecyzowane określenie, jakie działanie bądź zaniechanie stanowi naruszenie PZP, pozwala zamawiającym ustosunkować się do treści odwołania, a KIO orzec co do podniesionych zarzutów.

Zmiana stanowiska w trakcie rozprawy
Zakazane jest również rozszerzanie zarzutów odwołania podczas rozprawy przed KIO. W takim przypadku KIO nie może orzekać co do zarzutów, które zostały przytoczone podczas rozprawy lub w pismach procesowych. Poza treścią samego odwołania brak jest możliwości doprecyzowywania zarzutów.

Warto pokazać jak na taką sytuację reaguje sama KIO, tj.: „Jeżeli zatem podnoszone przez odwołującego w toku rozprawy przed izbą okoliczności nie zostały wyraźnie i wprost ujęte w treści wniesionego odwołania, to ich późniejsze wskazywanie nie może być […] brane przez Krajową Izbę Odwoławczą pod uwagę, choćby okoliczności te mieściły się w ramach ogólnie wskazanej podstawy faktycznej zarzutu” (tak: KIO w wyrokach z 11.01.2019 roku, KIO 2627/18 oraz z dnia 13.03.2020 r., KIO 431/20).

Uwaga na nowe dowody
W trakcie rozprawy przed KIO – należy przedstawiać nowe i obszerne argumenty, a także dowody – aby obronić tezę o nieprawidłowościach skonstruowaną w odwołaniu.

Zestawienie dowodów przedstawionych przez strony, a następnie prawidłowa ich ocena przez KIO – służy za podstawę rozstrzygnięcia w sprawie. Należy jednak pamiętać, że nowe dowody, przedstawione po terminie na składanie odwołania (podczas rozprawy przed KIO, aż do jej zamknięcia) – nie mogą być oparte o nowe podstawy faktyczne, które będą sprowadzały się do podniesienia nowych zarzutów. KIO nie powinna uwzględnić takich dowodów.

Wnioski
Do podjęcia decyzji, jakie zarzuty postawić w odwołaniu – konieczna jest dokładna weryfikacja dokumentacji postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, przede wszystkim ofert. Jeżeli planujemy kwestionować czynności z etapu badania i oceny oferty – nie można zapominać o zapoznaniu się z prowadzoną korespondencją w trakcie procedury, wszystkie wezwania zamawiającego i odpowiedzi wykonawcy. Warto być czujnym na kwestie utajnionych dokumentów i odrębny termin na zaskarżenie czynności nieodtajnienia dokumentów.

Bardzo często do postawienia odpowiednich zarzutów niezbędna jest także wiedza rynkowa o doświadczeniu i projektach, w których brał udział rywal (np. w sprawach kwestionujących doświadczenie). Powyższe nie oznacza wcale, że w odwołaniu trzeba wskazać wszystkie uchybienia zamawiającego, trzeba bowiem wyważyć, na czym nam najbardziej zależy, co przyniesie zakładany cel i na które zarzuty posiadamy wiarygodne dowody.

Agnieszka Zaborowska – adwokat specjalizująca się w procesie udzielania i realizacji zamówień publicznych, założyciel Kancelarii Adwokackiej Zaborowska

https://archiwum.rp.pl/artykul/1489682-Wszystkie-grzechy-zamawiajacego-w-odwolaniu-do-Krajowej-Izby-Odwolawczej.html#.Y-ysuuzMJhF

 5. Rozliczanie transakcji po zmianie stawek VAT

15 lutego 2023 | Rachunkowość | Kamila Gancarz

Przy zmianach wysokości stawek podatku od towarów i usług podatnicy mogą mieć wątpliwości, jak rozliczyć transakcje. W takim przypadku zastosowanie znajdują przepisy przejściowe zawarte w ustawie o VAT, określające, kiedy i jaką stawkę podatku zastosować.

Przepisy przejściowe, zawarte w art. 41 ust. 14a–14e ustawy o VAT, jako kluczowe dla zastosowania właściwej stawki VAT wskazują moment dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług. W praktyce istotny jest sam moment wykonania czynności, a nie moment powstawania obowiązku podatkowego. W konsekwencji przy interpretacji przepisów przejściowych nie ma potrzeby wskazywania momentu powstania obowiązku podatkowego. Przypisy te kładą bowiem nacisk na wykonanie usługi, dokonanie dostawy oraz wystawienie faktury.

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Ustawodawca przewiduje zatem, że czynność, która miała miejsce przed dniem zmiany stawki podatku, podlega opodatkowaniu według dotychczasowej stawki, a więc tej, która obowiązywała w dniu wykonania tej czynności.

W przypadku dostawy towarów za wykonanie czynności należy uznać wydanie towaru rozumiane jako dostawę w sensie ekonomicznym. W konsekwencji czynność uznaje się za wykonaną, w rozumieniu art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, gdy nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przykład

Zmiana stawki nastąpiła od 1 czerwca. Towar został wydany nabywcy w maju. Na fakturze wystawionej 15 czerwca zastosowanie znajdzie dotychczasowa „stara” stawka VAT.

Nieco więcej kłopotów sprawia w praktyce uchwycenie momentu wykonania usługi, które w żaden sposób nie jest zdefiniowane w ustawie o VAT. Przyjmuje się, że momentem wykonania usługi jest moment wykonania wszystkich czynności składających się na usługę. Może to być zarówno moment charakterystyczny dla danego typu usługi lub określony samodzielnie przez strony transakcji.

Przykład

Zmiana stawki nastąpiła od 1 stycznia 2023 r. W przypadku usługi rozpoczynającej się 15 grudnia 2022 r., a kończącej 4 stycznia 2023 r. dla całej usługi zastosowanie znajdzie obowiązująca w momencie wykonania usługi „nowa” stawka VAT.

Okresy rozliczeniowe
Nie zawsze określenie momentu wykonania czynności jest jednoznaczne. Wątpliwości pojawią się zwłaszcza w sytuacji, gdy uzgodnione okresy rozliczeniowe nie są zbieżne z miesiącami kalendarzowymi, a w czasie ich trwania następują zmiany stawek VAT. Wprowadzone w ustawie o VAT przepisy przejściowe przewidują w takim przypadku obowiązek podziału czynności i zastosowanie dwóch stawek VAT: starej stawki do części czynności wykonywanej do przed zmianą stawki podatku oraz nowej stawki do części czynności wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

Zasada ta wynika z art. 41 ust. 14c ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku czynności, dla której w związku z jej wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, a okres, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1) w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku – w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;

2) z upływem tego okresu – w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

Treść wskazanego przepisów sugeruje, że ustawodawca przywiązuje dużą wagę do tego, aby usługi wykonane przed zmianą stawki podatku podlegały opodatkowaniu „starą” stawką podatku, a te wykonane od dnia zmiany stawki podatku „nową” stawką.

Przykład

Zmiana stawki następuje od 1 lutego. Energia elektryczna dostarczana została nabywcy w okresie od 16 grudnia 2022 r. do 15 stycznia 2023 r. Na wystawionej w lutym fakturze sprzedaż energii za okres 16–31 grudnia 2022 r. stanowi pozycję objętą „starą” stawką VAT, natomiast dla dostawy dokonanej od 1 stycznia 2023 r. zastosowanie znajduje „nowa” stawka VAT.

Jak wskazuje art. 41 ust 14d ustawy o VAT w przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie.

Podatnik powinien zatem w pierwszym rzędzie dokonać podziału usługi według jej faktycznego wykonania, a kiedy to nie jest możliwe – określenie faktycznego wykonania poprzez podział proporcjonalny.

Dostawa mediów
Dla niektórych czynności ma ponadto zastosowanie art. 41 ust. 14e ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku:

1) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

2) świadczenia usług telekomunikacyjnych,

3) świadczenia usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy

– dla których wystawiono fakturę, a po wystawieniu tej faktury uległa zmianie stawka podatku w odniesieniu do okresów, do których odnoszą się płatności lub rozliczenia objęte tą fakturą, może być stosowana stawka podatku obowiązująca przed dniem zmiany stawki podatku, pod warunkiem że w pierwszej fakturze wystawianej po dniu zmiany stawki podatku, nie później jednak niż w ciągu 12 miesięcy od dnia zmiany stawki podatku, uwzględniona zostanie korekta rozliczenia objętego fakturą wystawioną przed dniem zmiany stawki podatku.

Przywołany przepis, potwierdza, że zasadniczo docelowo powinna być zastosowana stawka według momentu (okresu) wykonania. Wcześniej wskazana zasada ogólna nadal znajduje zastosowanie.

W przypadku, kiedy czynności zostały wykonane przed dniem zmiany stawki w dalszym ciągu liczy się moment wykonania. Przepisy wskazują jedynie odmienny sposób korekty dotychczasowego rozliczenia.

Przykład

Faktura wystawiona w 2022 roku dokumentująca dostawę energii elektrycznej obejmuje okres od 1 października 2022 r. do 10 stycznia 2023 r. Zmiana stawki nastąpiła od 1 stycznia 2023 r. W pierwszej fakturze wystawionej na rzecz nabywcy po dniu zmiany stawki ujęto korektę wskazując „nową” stawkę VAT dla dostawy dokonanej od 1 stycznia 2023 r.

Podstawa prawna:

∑ art. 41 ust. 14 a–14e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2022 r., poz. 931 ze zm.)

https://archiwum.rp.pl/artykul/1489715-Rozliczanie-transakcji-po-zmianie-stawek-VAT.html#.Y-ytDOzMJhF